Учет удержаний из сумм начисленной оплаты труда
Из начисленной работникам организации оплаты труда, в том числе по договорам подряда и по совместительству, производят различные удержания, которые можно разделить на две группы: обязательные удержания и удержания по инициативе организации. Обязательными удержаниями являются налог на доходы физических лиц, удержания по исполнительным листам и надписям нотариальных контор в пользу юридических и физических лиц.
По инициативе организации через бухгалтерию из заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: долг за работником; ранее выданные плановый аванс и выплаты, сделанные в межрасчетный период; в погашение задолженности по подотчетным суммам; за ущерб, нанесенный производству; за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей; за брак; денежные начеты; за товары, купленные в кредит, и др.
В соответствии с НК РФ ставка налога на доходы физических лиц установлена в размере 13 %.
Удержания по исполнительным листам. Порядок удержания алиментов определен Семейным кодексом РФ. В соответствии с ним алименты на содержание несовершеннолетних детей устанавливаются в твердой денежной сумме или в размере: на 1 ребенка — 1/4; на 2 детей — 1/3; на 3 детей и более — 50 % заработка (дохода), но не менее суммы, установленной законодательством. На содержание нуждающихся в помощи родителей, супругов, других лиц алименты устанавливаются в твердой денежной сумме.
Удержания за причиненный материальный ущерб. Материальная ответственность работников за ущерб, причиненный организации, предусматривается Трудовым кодексом РФ. Различают полную и ограниченную материальную ответственность.
Полная материальная ответственность возникает при заключении договора о полной материальной ответственности между организацией и работником, отвечающим за сохранность соответствующего имущества. Договор заключается в двух экземплярах, один из которых хранится у организации, а второй — у работника.
Ограниченную материальную ответственность несут работники за порчу или уничтожение по небрежности материалов, полуфабрикатов, готовых изделий, инструментов, специальной одежды и других предметов, выданных в личное пользование, если ущерб причинен в ходе трудового процесса. Данная ответственность не может превышать среднего месячного заработка виновного работника на день выявления ущерба. Материальная ответственность свыше среднего месячного заработка допускается в случаях, предусмотренных ТК РФ.
Удержания из начисленной заработной платы отражают по дебету счета 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” и кредиту счетов: 68 “Расчеты по налогам и сборам” (на сумму налога на доходы физических лиц); 28 “Брак в производстве” (на суммы удержаний с виновников брака); 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям” (на суммы за товары, проданные в кредит, по ссудам банков, по предоставленным займам, на суммы, взысканные в возмещение недостач, уплаченных штрафов); 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” (на суммы по исполнительным документам) и др.
Погашение задолженности перед бюджетом по удержаниям отражают по дебету счета 68 с кредита счета 51 “Расчетные счета”, а по алиментам — по дебету счета 76 с кредита счетов 50 “Касса” (при выдаче удержанных сумм из кассы), 51 “Расчетные счета” (при переводе по почте или зачислении на счет получателя в отделения Сберегательного банка РФ).
Учет расчетов по возмещению материального ущерба осуществляют на счете 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет 2 “Расчеты по возмещению материального ущерба”.
В дебет счета 73 относят суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, с кредита счетов 94 “Недостачи и потери от порчи ценностей” (на балансовую стоимость недостающих и испорченных ценностей), 98 “Доходы будущих периодов” (на разницу между балансовой стоимостью указанных ценностей и суммой, взыскиваемой с виновных лиц, — как правило, рыночной стоимостью), 28 “Брак в производстве” (за потери от брака продукции) и др.
По кредиту субсчета 73-2 отражают погашение сумм материального ущерба в корреспонденции со счетами: 50, 51 (на сумму внесенных платежей); 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” (на сумму удержаний из заработной платы); 26 “Общехозяйственные расходы” (на суммы, которые по решению суда не могут быть взысканы с виновного лица).
Учет выплат начисленной оплаты труда
Для определения суммы заработной платы, подлежащей выдаче на руки работникам, необходимо определить сумму заработка работников за месяц и произвести из этой суммы необходимые удержания. Эти расчеты производят в расчетно-платежной ведомости (ф. № Т-49), которая, кроме того, служит и документом для выплаты заработной платы за месяц.
В ряде организаций вместо расчетно-платежных ведомостей применяют отдельно расчетные ведомости (ф. № Т-51) и платежные ведомости (ф. № Т-53). В расчетной ведомости содержатся все расчеты по определению сумм заработной платы, подлежащих выплате работникам. Платежную ведомость используют лишь для выплаты заработной платы.
Аванс за первую половину месяца обычно выдают по платежным ведомостям. Сумму аванса обычно определяют из расчета 40 % заработка по тарифным ставкам или окладам с учетом отработанных работниками дней.
По истечении срока выдачи заработной платы из кассы кассир против фамилий работников, не получивших заработную плату, делает отметку “Депонировано”, составляет реестр невыданной заработной платы и на титульном листе ведомости указывает фактически выплаченную и не полученную работниками сумму заработной платы. Суммы не выплаченной в срок заработной платы сдают в банк на расчетный счет.
На выданную сумму заработной платы составляется расходный кассовый ордер (ф. № КО-2), номер и дата которого проставляются на последней странице ведомости.
Для учета и регистрации платежных ведомостей по произведенным выплатам работникам организации применяется журнал регистрации платежных ведомостей (ф. № Т-53а).
Он ведется работником бухгалтерии.
Выплаты, не совпадающие со временем выдачи заработной платы (внеплановые авансы, отпускные суммы и т. п.), производят по расходным кассовым ордерам, на которых делают пометку “Разовый расчет по заработной плате”.
Выдачу заработной платы и пособий оформляют следующей бухгалтерской записью: Д-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” К-т 50 “Касса”.
Не полученная в срок заработная плата оформляется следующей бухгалтерской записью: Д-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсч. “Расчеты по депонированным суммам”. Задепонированные суммы заработной платы (не выданные в срок) должны быть сданы в банк на расчетный счет.
При этом составляют бухгалтерскую запись: Д-т 51 “Расчетные счета” К-т 50 “Касса”.
Учет расчетов с депонентами целесообразно вести в книге учета депонированной заработной платы, заполняемой по данным реестра невыданной заработной платы. Книгу открывают на год. Для каждого депонента в ней отводят отдельную строку, в которой указывают табельный номер депонента, его фамилию, имя, отчество, депонированную сумму и отметки о ее выдаче. Суммы, оставшиеся на конец года невыплаченными, переносят в новую книгу, открываемую также на год.
Последующую выплату депонированной заработной платы осуществляют по расходному кассовому ордеру и отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 50 “Касса”.
Аналитический учет расчетов по оплате труда
Основным документом аналитического учета расчетов по оплате труда является расчетно-платежная ведомость, которая выполняет несколько функций: расчетного документа, платежного документа и, кроме того, регистра аналитического учета расчетов с работниками по оплате труда.
Однако на практике использовать расчетно-платежные ведомости для подсчета средней заработной платы за какой-либо предшествующий период неудобно, поскольку необходимо делать трудоемкие выборки из различных ведомостей.
Поэтому в организации на каждого работника открывают лицевые счета (ф. № Т-54 и № Т-54а), в которых записывают необходимые сведения о работнике (разряд, оклад, стаж работы, время поступления на работу, семейное положение и др.), все виды начислений и удержаний из заработной платы за каждый месяц. По этим данным легко рассчитать средний заработок за любой период времени.
Форма № Т-54 применяется для записи всех видов начислений и удержаний из заработной платы на основании первичных документов по учету выработки и выполненных работ, отработанного времени и документов на разные виды оплат. На основании данного лицевого счета составляют расчетную ведомость по форме № Т-51.
Форма № Т-54а используется при автоматизированной обработке учетных данных средствами вычислительной техники с использованием специальных программ и содержит условно-постоянные реквизиты, необходимые для расчета заработной платы. Экземпляр распечатки расчетного листка, содержащий данные о составных частях заработной платы, размерах и основаниях произведенных удержаний, об общей денежной сумме, подлежащей выплате, ежемесячно вкладывается в лицевой счет работника на бумажном носителе. На оборотной стороне формы или вкладном листе дается расшифровка кодов различных видов выплат и удержаний.
Учет расчетов по страховым взносам
Особенности уплаты страховых взносов по каждому виду обязательного социального страхования (в Пенсионный фонд РФ (ПФ), Фонд социального страхования РФ (ФСС), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)) устанавливаются федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Плательщиками страховых взносов являются лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями), а также индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, и иные лица, занимающиеся в установленном порядке частной практикой, не производящие выплат физическим лицам.
Объектом обложения страховыми взносами для организаций и индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданскоправовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
Объектом обложения страховыми взносами для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, выплачиваемые в пользу физических лиц.
Не подлежат обложению страховыми взносами государственные пособия, многие компенсационные выплаты, суммы единовременной материальной помощи и т. п.
Базой для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, является сумма выплат и иных вознаграждений, признаваемых объектом налогообложения. База определяется отдельно в отношении каждого физического лица с начала года по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом.
При расчете базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты. При этом в стоимость включается соответствующая сумма НДС, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов. Сумма выплат и иных вознаграждений, учитываемых при определении базы для начисления страховых взносов в части, касающейся: договора авторского заказа; договора об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства; издательского лицензионного договора; лицензионного договора о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, определяется как сумма доходов, полученных по договору, уменьшенная на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением таких доходов. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, то они принимаются к вычету в ограниченных размерах — в пределах 20-40 %.
Дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат и вознаграждений.
Тариф страхового взноса — это размер страхового взноса на единицу измерения базы для начисления страховых взносов. В 2012-2016 гг. для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, применяются следующие тарифы страховых взносов: в пределах установленной предельной величины базы для начисления страховых взносов (в 2014 г. — 624 000 руб.) — суммарно 30 % во все фонды, с суммы превышения — 10 % в ПФ. Кроме того, на период до 2027 г. определены пониженные тарифы для отдельных категорий плательщиков страховых взносов.
Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, не производящие выплат физическим лицам, начисляют и уплачивают страховые взносы в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года. Стоимость страхового года — это сумма денежных средств, которые должны поступить за застрахованное лицо в бюджет соответствующего фонда в течение одного финансового года. Она рассчитывается как величина МРОТ на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, умноженная последовательно на тариф страховых взносов в соответствующий фонд (ПФ и ФФОМС) и на 12. Если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 руб., он дополнительно уплачивает в ПФ 1 % от суммы превышения, но общая сумма взносов не может быть больше восьмикратной стоимости страхового года.
Расчетный период — календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год. В течение расчетного периода страхователь уплачивает страховые взносы в виде ежемесячных обязательных платежей. Кроме того, каждый квартал нужно представлять расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам во все внебюджетные фонды. Плательщики взносов, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся начисления, за предшествующий расчетный период превышает 25 человек, представляют их в электронной форме.
Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, не производящие выплат физическим лицам, уплачивают страховые взносы за расчетный период не позднее 31 декабря текущего календарного года. Страховые взносы, исчисленные с суммы дохода, превышающего 300 000 руб., уплачиваются не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим расчетным периодом.
Уплата всех взносов осуществляется отдельными расчетными документами, направляемыми в ФСС, ПФ и ФФОМС.
Для учета расчетов по страховым взносам используется счет 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”. Этот счет имеет следующие субсчета: 69-1 “Расчеты по социальному страхованию”; 69-2 “Расчеты по пенсионному обеспечению”; 69-3 “Расчеты по обязательному медицинскому страхованию”.
Начисленные суммы страховых взносов в ПФ, ФСС, ФФОМС относят в дебет тех счетов, на которые отнесены начисленные выплаты и вознаграждения, являющиеся объектом обложения страховыми взносами (дебет счета 20 “Основное производство”; дебет других счетов производственных затрат (23, 25, 26 и др.)), и в кредит счета расчетов по страховым взносам по соответствующим субсчетам.
Часть сумм, начисленных в ФСС, ПФ, используется организацией для выплаты работникам соответствующих пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, пособий на детей и др. Начисление работникам организации указанных пособий оформляют по дебету счета расчетов по страховым взносам по соответствующим субсчетам и кредиту счета расчетов по оплате труда. Остальную часть сумм страховых взносов перечисляют в соответствующие внебюджетные фонды. Перечисление оформляют бухгалтерской записью по дебету соответствующих субсчетов счета 69 и кредиту расчетных счетов.
Порядок расчета и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком; уплаты страховых взносов в ФСС; проведения проверок отделениями ФСС правильности выплаты пособий и т. д. регулируется Федеральным законом “Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством”. Особенности порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком, в том числе для отдельных категорий застрахованных лиц, определяются Правительством РФ.
Наиболее распространенными видами пособий, выплачиваемых за счет средств ФСС, являются пособия по временной нетрудоспособности (больничные) и пособия гражданам, имеющим детей, установленные Федеральным законом от 19 мая 1995 г. № 81-ФЗ “О государственных пособиях гражданам, имеющим детей” (пособие по беременности и родам; единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских организациях в ранние сроки беременности; единовременное пособие при рождении ребенка; ежемесячное пособие по уходу за ребенком; единовременное пособие при передаче ребенка на воспитание в семью; единовременное пособие беременной жене военнослужащего, проходящего военную службу по призыву; ежемесячное пособие на ребенка военнослужащего, проходящего военную службу по призыву). Пособия индексируются в размере и сроки, предусмотренные федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год, исходя из установленного прогнозного уровня инфляции.
Пособия выплачиваются сотрудникам за счет средств ФСС, но приравниваются к заработной плате. Начисление пособий отражается бухгалтерской записью: Д-т 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению” К-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”.
Основанием для выплаты пособий по временной трудоспособности является листок нетрудоспособности (больничный), представленный сотрудником в бухгалтерию организации.
Предельная сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого за счет средств ФСС, зависит от продолжительности страхового стажа работника и от предельной величины базы для начисления страховых взносов в ФСС. При страховом стаже до шести месяцев сумма пособия выплачивается в размере, не превышающем МРОТ за календарный месяц, от шести месяцев до 5 лет — 60 % среднего заработка, от 5 до 8 лет — 80 % среднего заработка, от 8 лет — 100 % среднего заработка.
Пособие по беременности и родам выплачивается застрахованной женщине за счет средств ФСС в размере 100 % среднего заработка за период отпуска по беременности и родам. Продолжительность отпуска составляет: 70 календарных дней до родов и 70 календарных дней после родов (при нормальных родах); 70 дней до и 86 дней после родов (при осложнениях); 84 дня до и 110 дней после родов (при рождении более одного ребенка).
Застрахованной женщине, имеющей страховой стаж менее шести месяцев, пособие по беременности и родам выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц МРОТ, установленного федеральным законом, а в районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, в размере, не превышающем МРОТ с учетом этих коэффициентов.
Среднедневной заработок (СДЗ) определяют путем деления среднего заработка (СЗ) на 730. При этом под средним заработком понимают сумму всех выплат и вознаграждений за последние два года, с которых были перечислены взносы в ФСС, умноженную на 24. СДЗ рассчитывается по формуле СДЗ = (СЗ × 24) / 730.
Когда средний заработок явно невелик, необходимо вычислить среднедневной заработок по факту и отдельно — от МРОТ, а затем сравнить получившиеся величины. Пособие в итоге необходимо начислять исходя из большего среднедневного заработка (письмо ФСС РФ от 16 ноября 2015 г. № 02-09-14/15-19990). Необходимо отметить, что для расчета СДЗ по МРОТ берется последний утвержденный размер минимальной оплаты, хотя и рассчитывается СДЗ за два года.
Ежемесячное пособие по уходу за ребенком в возрасте до полутора лет, выплачиваемое за счет средств ФСС РФ, назначается в размере 40 % от среднего заработка (дохода), но не меньше минимального размера. В случае ухода за двумя и более детьми до достижения ими возраста полутора лет размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком суммируется. При этом суммированный размер пособия не может превышать 100 % среднего заработка, но не может быть менее суммированного минимального размера этого пособия.
В случае если застрахованное лицо работает у нескольких страхователей (работодателей), то ежемесячное пособие по уходу за ребенком будет выплачиваться работодателем по одному из мест работы по выбору самого получателя. При обращении к одному из работодателей за назначением ежемесячного пособия по уходу за ребенком в возрасте до полутора лет застрахованное лицо представляет помимо остальных документов справку с места работы у другого страхователя о том, что назначение и выплата этого пособия другим страхователем не осуществляются.