Особенности учета продукции (работ, услуг) при использовании счета 46 “Выполненные этапы по незавершенным работам”
Организации, производящие продукцию с длительным циклом изготовления или оказывающие комплексные услуги (строительные, научные, проектные, геологические и др.), могут признавать продажу продукции, работ и услуг (а следовательно, и прибыль): в целом за законченную и сданную заказчику работу; по отдельным этапам выполненной работы.
Первый вариант является традиционным, и учет продажи продукции осуществляется по одному из уже изложенных методов учета продажи продукции, работ, услуг.
При втором варианте расчет осуществляется по законченным этапам работ или комплексам, имеющим самостоятельное значение. При этом используется счет 46 “Выполненные этапы по незавершенным работам”. По дебету этого счета учитывают стоимость оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работ, принятых в установленном порядке и отражаемых по кредиту счета 90. Одновременно затраты по законченным и принятым этапам работ списываются с кредита счета 20 на дебет счета 90. Суммы поступившей оплаты отражают по дебету счетов учета денежных средств с кредита счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
По окончании всех этапов работы в целом оплаченную заказчиком стоимость этапов списывают со счета 46 в дебет счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
Следует отметить, что если выручка от продажи продукции, выполнения работ и оказания услуг не может быть определена, то она принимается к учету в размере признанных расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы и оказанию этой услуги (ПБУ 9/99). Соответственно, в учетной политике организации должны быть определены порядок признания выручки (по отдельным этапам работ или по всем этапам сразу) и способ определения готовности продукции, работ, услуг.
Учет и оценка отгруженной продукции
Отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам продажи (включая НДС и акцизы) отражается по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 90 “Продажи”. Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет счета 90 “Продажи” с кредита счета 43 “Готовая продукция”.
Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то для учета такой отгруженной продукции используют счет 45 “Товары отгруженные”. При отгрузке указанной продукции она списывается с кредита счета 43 “Готовая продукция” в дебет счета 45 “Товары отгруженные”.
После получения извещения о признании выручки от продажи продукции поставщик списывает ее с кредита счета 45 “Товары отгруженные” в дебет счета 90 “Продажи”. Одновременно стоимость продукции по цене продажи (включая НДС и акцизы) отражается по кредиту счета 90 и дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
На счете 45 “Товары отгруженные” указываются также готовые изделия и товары, переданные другим организациям для продажи на комиссионных и иных подобных началах. При отпуске таких изделий они списываются с кредита счета 43 “Готовая продукция” в дебет счета 45 “Товары отгруженные”.
При поступлении извещения от комиссионера о продаже переданных ему изделий они списываются с кредита счета 45 “Товары отгруженные” в дебет счета 90 “Продажи” с одновременным отражением по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 90 “Продажи”.
Стоимость сданных работ и оказанных услуг списывается по фактической или нормативной (плановой) себестоимости с кредита счета 20 “Основное производство” или 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” в дебет счета 90 “Продажи” по мере предъявления счетов за выполненные работы и услуги. Одновременно сумму выручки отражают по кредиту счета 90 “Продажи” и дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
Аналитический учет продукции ведется в материально-стоимостном выражении, т. е. по наименованиям товаров с их отличительными признаками (марка, артикул, сорт и т. д.), количеству и фактической себестоимости.
Учет товаров
Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.
Порядок оценки товаров определен ПБУ 5/01 “Учет материально-производственных запасов”, в соответствии с которым товары принимаются на учет по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение (с учетом суммовых разниц) за исключением НДС и иных возмещаемых налогов; полученных по договору дарении или безвозмездно — их рыночная стоимость; полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, — стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.
При отпуске товаров в продажу или ином выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) их оценка производится одним из следующих способов: по себестоимости единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО).
Для обобщения информации о наличии и движении товаров используют синтетический счет 41 “Товары”. К нему открываются следующие субсчета: 1 “Товары на складах”, 2 “Товары в розничной торговле”, 3 “Тара под товаром и порожняя”, 4 “Покупные изделия” и др.
Приобретенные товары и тара принимаются на учет по счету 41 “Товары” по стоимости их приобретения. Принятые на учет товары отражают по дебету счета 41 и кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” и других счетов.
Поступление товаров можно отражать с использованием счета 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” в порядке, аналогичном для учета соответствующих операций с материалами.
Порядок учета продажи товаров зависит от момента признания выручки от продажи товаров. При признании выручки от продажи товаров проданные товары списывают в дебет счета 90 “Продажи” с кредита счета 41 “Товары”. Если выручка от продажи отгруженных (отпущенных) товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до момента признания выручки отпущенные товары учитывают на счете 45 “Товары отгруженные” (Д-т 45 К-т 41).
В момент признания выручки от продажи товаров их стоимость списывают с кредита счета 45 в дебет счета 90 “Продажи”.
Товары, принятые на ответственное хранение и на комиссию, учитывают на забалансовых счетах 002 “Товарноматериальные ценности, принятые на ответственное хранение” и 004 “Товары, принятые на комиссию”.
Аналитический учет по счету 41 ведут по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях и по местам хранения товаров.
На предприятиях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, счет 41 “Товары” применяют для учета материалов, изделий, продуктов, приобретенных специально для продажи, или когда стоимость готовых изделий, приобретенных для комплектации, не включается в себестоимость проданной продукции, а возмещается покупателем отдельно.
Готовые изделия, приобретенные для комплектации и не включаемые в себестоимость проданной продукции, при их использовании списываются с кредита счета 41 в зависимости от момента признании выручки в дебет счета 45 или 90.
В момент признания выручки указанные готовые изделия списывают со счета 45 на счет 90.
Аналитический учет материалов, изделий, продуктов, приобретенных специально для продажи, готовых изделий, приобретенных для комплектации и не включаемых в себестоимость проданной продукции, ведется в порядке, предусмотренном для учета производственных запасов.
Товары, переданные для переработки другим организациям, со счета 41 не списывают. На счете 41 они учитываются обособленно.
Организации, осуществляющие торговую деятельность, на счете 41 “Товары” помимо товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, учитывают также покупную тару и тару собственного производства (кроме инвентарной, служащей для производственных или хозяйственных нужд и учитываемой на счетах 01 “Основные средства” или 10 “Материалы”).
Приобретенные товары и тара принимаются организациями торговли на учет по счету 41 “Товары” по стоимости их приобретения. Принятые на учет товары отражают по дебету счета 41 и кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” и других счетов. Поступление товаров можно отражать с использованием счета 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” в порядке, аналогичном для учета соответствующих операций с материалами.
В соответствии с ПБУ 5/01 организации торговли могут включать затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), произведенных до передачи товаров в продажу, в состав расходов на продажу.
Организациям розничной торговли разрешается оценивать приобретенные товары по продажным (розничным) ценам с отдельным учетом наценок (скидок). В этом случае поступившие товары приходуют по стоимости приобретения по дебету счета 41 и кредиту счета 60 и других счетов. Одновременно на разницу между стоимостью приобретения товаров и их стоимостью по продажным ценам дебетуют счет 41 и кредитуют счет 42 “Торговая наценка”.
При получении товаров бухгалтерия магазина делает следующие записи:
¾ Д-т 41, субсч. “Товары на складах” К-т 60 — оприходованы товары, полученные от поставщика;
¾ Д-т 19 К-т 60 — учтен НДС по оприходованным товарам;
¾ Д-т 41, субсч. “Товары на складах” К-т 42 — начислена торговая наценка на оприходованные товары.
Выставление какого-либо товара на витрину осуществляется по приказу директора магазина о том, что этот товар будет использован для экспонирования. После издания приказа кладовщик выписывает накладную на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (ф. № ТОРГ-13), которая служит основанием для передачи товаров со склада в торговый зал, а затем — на витрину. Накладная оформляется кладовщиком в двух экземплярах. Первый экземпляр оставляют на складе, а второй передают в торговый зал. В товарном отчете внутреннее перемещение товаров должно быть показано отдельной строкой.
Пример. Директор магазина издает приказ об экспонировании трех платьев на витрине.
ООО “Заря” Приказ № 28 от 20 сентября 2018 г.
Я, директор ООО “Заря”, Егоров Сергей Владимирович, приказываю: женские платья (артикул АРТ-17), приобретенные 20 сентября 2018 г. у ООО “Гермес” по накладной № 14 от 20.09.2018 и счету-фактуре № 18 от 20.09.2018, поместить на витрину универмага. Количество экспонируемых платьев — 3 шт.
20.09.2018 (подпись, печать)
Бухгалтер делает следующие проводки:
¾ Д-т 41, субсч. “Товары в торговом зале”, аналитический счет “Товары в торговой секции” К-т 41, субсч. “Товары на складах” — переданы товары в секцию женской одежды;
¾ Д-т 41, субсч. “Товары в торговом зале”, аналитический счет “Товары на витрине” К-т 41 субсч. “Товары на складах” — помещены товары на витрину.
Если учет товаров в магазине ведется в покупных ценах, то и форма № ТОРГ-13 должна быть составлена в покупных ценах, а если в продажных ценах, то и накладную на внутреннее перемещение товаров выписывают в продажных ценах.
При обновлении витрины товар, использованный в качестве экспоната, возвращают на склад, для чего директор магазина издает приказ, на основании которого товар снимают с витрины. Затем оформляют накладную по форме № ТОРГ-13 о передаче товара из торгового зала на склад.
Пример. Директор магазина издает приказ о снятии платьев с экспонирования.
ООО “Заря” Приказ № 32 от 10 октября 2018 г.
Я, директор ООО “Заря”, Егоров Сергей Владимирович, приказываю: женские платья (артикул АРТ-17), помещенные на витрину универмага 20 сентября 2018 г. по накладной на внутреннее перемещение товаров № 181 от 20.09.2018, снять с витрины и передать на склад. Количество платьев — 3 шт.
10.10.2018 (подпись, печать)
Бухгалтер делает проводку: Д-т 41, субсч. “Товары на складах” К-т 41, субсч. “Товары в торговом зале”, аналитический счет “Товары на витрине” — товары сняты с витрины и переданы на склад.
Обычно в результате экспонирования товар полностью или частично теряет свои потребительские качества. Соответственно, организация должна списать товары, полностью утратившие свои потребительские качества, и (или) уценить экспонированные товары, потерявшие свои потребительские качества частично, что оформляется отдельным приказом директора торговой организации.
Пример. В процессе экспонирования платья полностью потеряли свои потребительские качества. Поэтому администрация магазина должна списать их. Директор издает соответствующий приказ, после чего составляется акт о списании товаров.
ООО “Заря” Акт № 72 о списании товаров от 10 октября 2018 г.
Мы, нижеподписавшиеся, составили настоящий акт о списании следующих товаров: платья женские (артикул АРТ-17) в количестве 3 шт. Причина списания — полная потеря качества в результате экспонирования в витрине. Продажная цена товара — 25 000 руб.
Торговая наценка — 10 825 руб.
Директор (подпись) Егоров С. В.
Кладовщик (подпись) Лапина Л. В.
Бухгалтер (подпись) Васильева В. Д.
10.10.2018 (печать)
Бухгалтер делает следующие проводки:
1) Д-т 41, субсч. “Товары на складах” К-т 41 — восстановлена покупная стоимость экспонированных товаров, подлежащих списанию;
2) Д-т 44, субсч. “Расходы на рекламу” К-т 41, субсч. “Товары на складе” — списана на издержки обращения себестоимость экспонированных платьев.
Порядок оформления уценки товаров, частично потерявших свое качество в результате экспонирования, зависит от того, в каких ценах (покупных или продажных) бухгалтер магазина ведет их учет. Уценка может не превышать торговую наценку или превысить ее.
Если уценка делается в пределах торговой надбавки, то изменяется только продажная цена товара, т. е. сумма уценки уменьшает лишь установленную на товар торговую наценку. При этом организации, ведущие учет товаров в продажных ценах, сопровождают эту операцию проводкой: Д-т 41 К-т 42 — уменьшена величина торговой надбавки на сумму уценки товара, частично потерявшего свое качество в результате экспонирования.
Если учет товаров ведется в покупных ценах, бухгалтер не отражает наценку отдельной записью (т. е. он не ведет счет 42 “Торговая наценка”). Поэтому если сумма уценки не превышает размера торговой надбавки, то никакими проводками эта операция не сопровождается.
Если же сумма уценки превышает размер торговой наценки, то изменится не только розничная цена товара, но и его покупная стоимость. Учитывая товары в продажных ценах, бухгалтер отразит эту операцию двумя проводками: Д-т 41 К-т 42 — восстановлена покупная стоимость уцененного товара; Д-т 44, субсч. “Расходы на рекламу” К-т 41 — уменьшена покупная стоимость уцененного товара, частично потерявшего свое качество в результате экспонирования.
Если учет товаров ведется в покупных ценах, бухгалтер делает только одну запись: Д-т 44, субсч. “Расходы на рекламу” К-т 41 — уменьшена покупная стоимость уцененного товара, частично потерявшего свое качество в результате экспонирования.
По итогам уценки составляют инвентаризационную опись-акт, которая должна содержать следующую информацию: дату изменения цены; наименование переоцениваемого товара; количество переоцениваемого товара; старую цену на товар; новую цену на товар; сумму уценки (разность между стоимостью товаров в старых и новых ценах).
Товарооборот
Товарооборот — это обращение товаров, процесс продвижения их от производителя к потребителю. Различают товарооборот: оптовый — продвижение товаров от производства в розничную торговую сеть; розничный — доведение товаров непосредственно до потребителей.
В свою очередь, оптовый товарооборот подразделяется: на складской оборот — продажа товаров со склада торговому посреднику (торговой организации или индивидуальному предпринимателю) для дальнейшей перепродажи или организациям для профессионального использования; транзитный оборот — продажа товаров со складов поставщиков, при которой на склады оптовой организации они не поступают; внутрисистемный оборот — отпуск товаров одной базой другим базам одной и той же оптовой организации.
В бухгалтерском учете продажа товаров в оптовой торговле отражается проводкой: Д-т 62 К-т 90-1 “Выручка” — отражена выручка от реализации товаров по безналичному расчету; в розничной торговле: Д-т 50 К-т 90-1 “Выручка” — отражена выручка от реализации товаров за наличный расчет.
Следовательно, размер товарооборота торговой организации определяется кредитовым оборотом по счету 90 “Продажи”, субсчет 1 “Выручка”. Однако в этот товарооборот включен налог на добавленную стоимость, который организация должна начислить для расчетов с бюджетом. Начисление НДС отражается проводкой: Д-т 90-3 К-т 68-3 “Расчеты по НДС”.
Таким образом, чтобы определить товарооборот торговой организации без учета НДС, который необходимо уплатить в бюджет, от кредитового оборота по счету 90-1 надо отнять дебетовый оборот по счету 90-3.
Оптовая торговая организация практически всегда ведет бухгалтерский учет по автоматизированной форме. При компьютерной обработке первичных оправдательных документов (накладных, счетов-фактур) в подсистеме “Товары” проводки, как правило, формируются автоматически. Достаточно только выбрать соответствующий документ для заполнения на компьютере. Типовые проводки, соответствующие определенному типу документов, настраиваются заранее и при вводе документа записываются в книгу хозяйственных операций. Бухгалтерская справка составляется бухгалтером и заносится в книгу хозяйственных операций одной или несколькими проводками. На основании этих проводок формируется оборотная ведомость по счету 90. Те же операции отражаются в журнале-ордере и главной книге.
В торговле выручка определяется как разница между товарооборотом без вычитаемых налогов и себестоимостью проданных товаров.
Вычитаемые налоги — это те налоги, которые организация должна начислить к уплате в бюджет. К ним относятся НДС и экспортные пошлины.
Себестоимостью проданных товаров является их покупная стоимость. Способ формирования покупной стоимости товара (себестоимости товара) следует предусмотреть в учетной политике торговой организации. В покупную стоимость включают стоимость товара в ценах поставщика, а также могут включаться расходы, связанные непосредственно с приобретением конкретной партии товара, если это предусмотрено учетной политикой организации.