2. Общие условия установления налогов и сборов.
3. Понятия налога и сбора, отличия сборов от налогов.
4. Основания классификации налогов, входящих в систему налогов и сборов.
5. Понятия налогового и отчетного периодов.
6. Правовая характеристика налога на добавленную стоимость.
7. Правовая характеристика акциза.
8. Понятие налоговых льгот, их виды.
9. Понятие и значение налоговых вычетов, их виды.
10. Правовая характеристика налога на прибыль организаций.
11. Правовая характеристика налога на добычу полезных ископаемых.
12. Правовая характеристика водного налога.
13. Правовая характеристика сбора за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов.
14. Правовая характеристика государственной пошлины.
15. Порядок и сроки уплаты транспортного налога.
Глава 17. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ И НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ
17.1. Регистрация и постановка налогоплательщиков
на налоговый учет
Регистрация и учет налогоплательщиков - весьма значимые институты налогового права. Регистрацию и учет налогоплательщиков осуществляют налоговые органы Российской Федерации. Постановка на учет, снятие с учета в налоговых органах организаций и физических лиц, а также внесение изменений в сведения о них в налоговых органах осуществляются в порядке, установленном Министерством финансов РФ.
Регистрация и постановка на учет налогоплательщиков есть важная часть налогового администрирования, которая осуществляется в целях налогового контроля и предупреждения нарушений законодательства о налогах и сборах. Обязанность налогоплательщиков встать на учет в налоговых органах закреплена в подп. 2 п. 1 ст. 23 НК РФ. Осуществление предпринимательской деятельности без постановки на налоговый учет влечет административную, а в отдельных случаях уголовную ответственность.
По общим правилам, закрепленным в ст. ст. 83, 84 НК РФ, организации, физические лица и индивидуальные предприниматели обязаны самостоятельно подать заявление о постановке на налоговый учет. Постановка на учет организаций и физических лиц в налоговых органах осуществляется в целях проведения налогового контроля по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств и др. <1>.
--------------------------------
<1> Пункт 1 ст. 83 НК РФ.
Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет физического лица, индивидуального предпринимателя или организации в течение пяти дней со дня получения от указанных лиц заявления и в тот же срок выдать ему свидетельство о постановке на учет в налоговом органе или уведомление о постановке на учет.
Постановку на учет иностранной организации осуществляют в течение 30 дней со дня получения заявления и иных необходимых документов и в тот же срок направляют уведомление о постановке на учет в налоговом органе по адресу электронной почты.
Постановка на учет, снятие с учета организации или физического лица в налоговом органе по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и (или) транспортных средств осуществляются на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в ст. 85 НК РФ. Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
Постановка на учет нотариуса, занимающегося частной практикой, осуществляется налоговым органом по месту его жительства на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в ст. 85 НК РФ. Постановка на учет адвоката - по месту его жительства на основании сведений, сообщаемых адвокатской палатой субъекта Российской Федерации в соответствии с правилами ст. 85 НК РФ.
Физические лица, место жительства которых для целей налогообложения определяется по месту пребывания физического лица, вправе обратиться в налоговый орган по месту своего пребывания с заявлением о постановке на учет в налоговых органах. В случае возникновения у налогоплательщиков затруднений с определением места постановки на учет решение на основе представленных ими данных принимается налоговым органом.
Постановка на учет в налоговых органах физических лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям (п. 7 ст. 83), осуществляется налоговым органом по месту жительства физического лица на основе информации, представляемой органами, указанными в ст. 85 НК РФ, либо на основании заявления физического лица.
Статья 85 НК РФ закрепляет обязанность органов, учреждений, организаций и должностных лиц сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом организаций и физических лиц.
При постановке на учет каждому плательщику присваивается идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) <1>. Порядок и условия присвоения и применения ИНН определяются Минфином России.
--------------------------------
<1> Приказ ФНС России от 29 июня 2012 г. N ММВ-7-6/435@ "Об утверждении Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика" // РГ. 2012. N 192.
Структура ИНН представляет собой:
1) для организации - десятизначный цифровой код:
| N | N | N | N | X | X | X | X | X | C |
2) для физического лица - 12-значный цифровой код:
| N | N | N | N | X | X | X | X | X | X | C | C |
ИНН формируется как цифровой код, состоящий из последовательности цифр, характеризующих слева направо следующее:
1) NNNN (4 знака):
для российских организаций и физических лиц - код налогового органа, который присвоил ИНН;
для иностранных организаций - индекс, определяемый ФНС России;
2) XXXXX (XXXXXX):
для российской организации (физического лица) - порядковый номер записи о лице в территориальном разделе ЕГРН налогового органа, который присвоил ИНН, - 5 знаков - для организации (6 знаков - для физического лица);
для иностранной организации - код иностранной организации (КИО) согласно справочнику "Коды иностранных организаций" <1>;
--------------------------------
<1> Приказ МНС России от 28 июля 2003 г. N БГ-3-09/426 "Об учете иностранных организаций в налоговых органах" // РГ. 2003. N 163.
3) C (CC) - контрольное число (1 знак - для организации, 2 знака - для физического лица), рассчитанное по специальному алгоритму, установленному ФНС России.
Налоговый орган указывает ИНН во всех направляемых плательщику уведомлениях. В свою очередь, каждый плательщик указывает свой ИНН в подаваемых в налоговый орган документах. По желанию налогоплательщика ИНН может быть внесен в паспорт гражданина.
В связи с особенностями учета организаций в дополнение к ИНН вводится код причины постановки на учет (КПП). Присвоенный ИНН не может быть повторно присвоен. ИНН при изменении места нахождения организации, места жительства физического лица не меняется. Учетное дело предпринимателя пересылается в налоговый орган по новому месту жительства в течение трех рабочих дней со дня снятия с учета.
На основе данных учета ФНС России ведет Единый государственный реестр налогоплательщиков (ЕГРН). Этот Реестр содержит сведения из ЕГРЮЛ, ЕГРИП, а также сведения о физических лицах, не являющихся предпринимателями.
Перечень сведений, включаемых в ЕГРН, состоит из двух частей. Первая часть - сведения, представляемые различными органами и лицами в налоговые органы на основании ст. 85 НК РФ. Вторая часть ЕГРН - сведения, формируемые в налоговых органах в результате учета организаций и физических лиц.
ЕГРН создан и ведется налоговыми органами с 1999 г., доступ к информации из этого Реестра ограничен и строго регламентирован. За незаконное разглашение информации из ЕГРН предусмотрена уголовная ответственность. Эта информация предоставляется только по мотивированным запросам правоохранительных и судебных органов.
Банки открывают счета организациям, предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Банк обязан сообщить об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов их счетов в налоговый орган по месту своего нахождения в течение трех дней (п. 1.1 ст. 86 НК РФ).
Государственная регистрация налогоплательщиков осуществляется налоговыми органами посредством внесения в единые государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, приобретении физическими лицами статуса индивидуального предпринимателя и прекращении деятельности в этом статусе, а также иных сведений <1>. Важной частью этой деятельности является ведение Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ), Единого реестра индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП), накопление, хранение информации о налогоплательщиках, обеспечение единства и сопоставимости указанных сведений за счет соблюдения единства принципов, методов и форм ведения государственных реестров <2>. Сведения о государственной регистрации размещаются на официальном сайте регистрирующего органа в сети Интернет. Состав сведений, подлежащих размещению в сети Интернет, и порядок их размещения устанавливаются Минфином России.
--------------------------------
<1> Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" // СЗ РФ. 2001. N 33 (ч. I). Ст. 3431.
<2> Постановление Правительства РФ от 26 февраля 2004 г. N 110 "О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" // СЗ РФ. 2004. N 10. Ст. 864.
Государственные реестры являются федеральными информационными ресурсами <1>, ведутся на бумажных и (или) электронных носителях. Содержащиеся в них сведения и документы являются открытыми и общедоступными, за исключением сведений, доступ к которым ограничен в силу закона. Сведения из ЕГРЮЛ и ЕГРИП и документы о конкретном юридическом лице или индивидуальном предпринимателе предоставляются в виде выписки из соответствующего государственного реестра или справки об отсутствии запрашиваемой информации.
--------------------------------
<1> Приказ Минфина России от 23 ноября 2011 г. N 158н "Об утверждении Порядка ведения Единого государственного реестра юридических лиц и предоставления содержащихся в нем сведений и документов" // РГ. 2012. N 95.
Сведения о постановке на учет налогоплательщиков включаются в единую автоматизированную информационную систему обработки данных налоговой службы (АИС "Налог") и в Единый государственный реестр налогоплательщиков.
Учет и регистрация в налоговом органе налогоплательщиков, создание на этой основе единого информационного ресурса всех субъектов предпринимательской деятельности позволяет:
- повысить эффективность деятельности органов государственной власти по вопросам идентификации субъектов гражданского оборота;
- благодаря современным информационным технологиям сократить количество регистрирующих органов, а также сотрудников, осуществляющих регистрацию юридических лиц и предпринимателей;
- несколько снизить административные барьеры для предпринимательской деятельности;
- снизить уровень деликтности в области налогов и сборов <1>.
--------------------------------
<1> Кобзарь-Фролова М.Н. Роль и значение налогового контроля и учета налогоплательщиков в предупреждении налоговой деликтности // Финансовое право. 2010. N 7.
17.2. Понятие, виды и методы налогового контроля
Налоговый контроль - составная часть государственного финансового контроля. В соответствии со ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.
Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции. Эта деятельность осуществляется посредством правовых приемов, средств и способов, в рамках закрепленных за налоговыми органами функций. А именно посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
Налоговый контроль - это процедурно-процессуальная деятельность налоговых органов, направленная на выявление, предупреждение и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах, на обеспечение своевременного и полного поступления в бюджет налогов и сборов.
При проведении мероприятий налогового контроля налоговые органы вправе применить технические средства (фото- и киносъемки, видеозаписи хода проведения налогового контроля, копировально-множительную технику и др.). При производстве действий по осуществлению налогового контроля вправе участвовать сотрудники органов внутренних дел, включенные в состав проверяющих на основании и в порядке, которые предусмотрены п. 1 ст. 36 НК РФ.
Не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции РФ, НК РФ, федеральных законов, а также в нарушение требования об обеспечении конфиденциальности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.
Налоговые органы проводят два вида налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, плательщиков страховых взносов:
- камеральные налоговые проверки;
- выездные налоговые проверки.
Налоговые проверки - основной вид налогового контроля. Основной целью проведения камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом, плательщиком страховых взносов законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 87 НК РФ).
В Концепции системы планирования выездных налоговых проверок указано: "В результате проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами должны одновременно решаться несколько задач, наиболее важные из которых: выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах; предупреждение налоговых правонарушений" <1>.
--------------------------------
<1> Приказ ФНС РФ от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок" (ред. от 14 октября 2008 г.) // Экономика и жизнь. 2007. N 23.
Особенности проведения налоговых проверок (в частности, особенности получения информации о деятельности налогоплательщика, особенности проведения повторных выездных проверок) закреплены в соответствующих статьях НК РФ: ст. ст. 88, 89, 93, 93.1 и других. Особенности осуществления налогового контроля при выполнении соглашений о разделе продукции определяются гл. 26.4 НК РФ.
17.3. Правовой режим организации и проведения
камеральной налоговой проверки
Камеральная налоговая проверка - важный вид налогового контроля, который позволяет предупредить факты правонарушений и преступлений в сфере налогов, сборов, страховых взносов. Камеральная налоговая проверка проводится в соответствии с правилами, закрепленными в ст. 88 НК РФ, по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Специальная декларация, представленная в соответствии с Федеральным законом "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" <1>, и (или) прилагаемые к ней документы и (или) сведения, а также сведения, содержащиеся в указанной специальной декларации и (или) документах, не могут являться основой для проведения камеральной налоговой проверки.
--------------------------------
<1> Федеральный закон от 8 июня 2015 г. N 140-ФЗ // РГ. 2015. N 124.
Основным качественным показателем камеральной налоговой проверки является возможность в кратчайшие сроки выявить и пресечь нарушения законодательства о налогах и сборах, предупредить возможность их продолжения во времени.
Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа. Срок проведения камеральной налоговой проверки - не более трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный законодательством о налогах и сборах срок.
В случаях заявленного в декларации по итогам отчетного (налогового) периода убытка налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика представления в течение пяти дней необходимых пояснений, обосновывающих размер полученного убытка.
Налогоплательщику предоставляется право приложить письменные пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете), противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, а также выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет). Налогоплательщики, применяющие налоговые льготы, налоговые вычеты, обязаны представить документы, подтверждающие право на получение льготы и правомерность применения налоговых вычетов.
Если по результатам камеральной налоговой проверки налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.
При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено НК РФ.
В случае если до окончания камеральной налоговой проверки имеющихся у налогового органа документов (информации) налогоплательщиком представлена налоговая декларация, камеральная налоговая проверка прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе представленной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении имеющихся у налогового органа документов (информации).
В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки в течение 10 дней после ее окончания должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, составляется акт камеральной налоговой проверки.
Правила проведения камеральной налоговой проверки распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов, плательщиков страховых взносов и иных лиц, на которых возложена обязанность по представлению налоговой декларации (расчета).
17.4. Правовой режим организации и проведения
выездной налоговой проверки
Выездная налоговая проверка - основной, наиболее эффективный вид налогового контроля. Выездная налоговая проверка проводится в соответствии с правилами, закрепленными в ст. 89 НК РФ на территории (в помещении) налогоплательщика. В случае отсутствия у налогоплательщика возможности предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки или отдаленности нахождения налогоплательщика (в районах Крайнего Севера) выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
Основанием проведения выездной налоговой проверки является вынесенное руководителем (заместителя руководителя) налогового органа по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган по месту учета организации в качестве крупнейшего налогоплательщика. Выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту его нахождения.
Объектом выездной налоговой проверки выступает финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщика. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено гл. 14 НК РФ. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.
При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ. Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При этом ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также иных случаев, предусмотренных ст. 94 НК РФ.
При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном ст. 92 НК РФ.
В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ. Статьей 89 НК РФ установлен запрет на проведение двух и более выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период. Кроме того, установлен запрет на проведение в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС России о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения. При этом не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок филиалов и представительств налогоплательщика. Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.
Установлено ограничение по срокам проведения выездной налоговой проверки, которая не может продолжаться более двух месяцев. Однако указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать один месяц.
Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются ФНС России.
Налоговый кодекс в отдельных случаях допускает приостановление срока выездной налоговой проверки. Срок проведения выездной налоговой проверки может быть приостановлен решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в случае необходимости:
1) истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ;
2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
3) проведения экспертиз;
4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Приостановление проведения выездной налоговой проверки допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы. Возобновление проведения выездной налоговой проверки также оформляется соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шести месяцев. В случае если в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.
На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Законодательно закреплены случаи проведения повторной выездной налоговой проверки налогоплательщика:
1) вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
При наличии у должностных лиц, осуществляющих выездную налоговую проверку, достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.
В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю под расписку. В случае если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.
По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов по правилам ст. 100 НК РФ составляется акт налоговой проверки.
Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя (ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков) подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки. К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты составления должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются гл. 26.4 НК РФ. Особенности проведения выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков закреплены в ст. 89.1 НК РФ. Особенности проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика - участника регионального инвестиционного проекта закреплены в ст. 89.2 НК РФ.
Правила ст. 89 НК РФ применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов и налоговых агентов, плательщиков страховых взносов.
17.5. Обжалование актов налоговых органов и действий
(бездействия) их должностных лиц
Отношения между налогоплательщиком и налоговым органом часто приобретают конфликтный характер. Это объясняется наличием объективных противоречий между публичными фискальными интересами государства и частными интересами налогоплательщиков, плательщиков сборов.
Согласно Конституции РФ правом обжаловать акты исполнительных органов власти, действия или бездействие их должностных лиц обладает каждый гражданин. В гл. 19 - 20 НК РФ закреплен порядок обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия должностных лиц.
Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном НК РФ или вступившим в силу 15 марта 2015 г. Кодексом административного судопроизводства. Однако по правилу, установленному в ч. 2 ст. 138 НК РФ, акты налоговых органов, принятые по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе в порядке, предусмотренном гл. 19 НК РФ.
Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступившего в законную силу акта налогового органа ненормативного характера, действия или бездействие должностного лица. Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в законную силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со ст. 101 НК РФ.
Срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе).
Законодательно установлено, что подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнение обжалуемого акта налогового органа, действия должностного лица.
Лицо, подавшее жалобу (апелляционную жалобу), до принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе) может отозвать ее полностью или в части путем направления письменного заявления в налоговый орган, рассматривающий соответствующую жалобу.
Жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
При получении жалобы налоговый орган, акт ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан принять меры по устранению нарушения прав лица, подавшего жалобу.
Срок давности, в течение которого лицом может быть подана жалоба в вышестоящий налоговый орган, - один год со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
Жалоба в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе).
В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по ходатайству лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.
Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается в том же порядке до дня вступления в силу обжалуемого решения.
Следует особо отметить, что не могут быть обжалованы в апелляционном порядке решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Жалоба может быть направлена в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика. Форматы и порядок представления жалобы в электронной форме утверждаются Минфином России. Правила о соблюдении формы и содержании жалобы закреплены законодательно в ст. 139.2 НК РФ. Вышестоящий налоговый орган оставляет без рассмотрения жалобу полностью или в части, если установит, что:
1) жалоба подана с нарушением порядка, установленного ст. 139.2 НК РФ, или в жалобе не указаны акты налогового органа, действия или бездействие его должностных лиц, которые привели к нарушению прав лица;
2) жалоба подана после истечения срока подачи жалобы и не содержит ходатайства о его восстановлении;
3) поступило заявление об отзыве жалобы полностью или в части;
4) ранее подана жалоба по тем же основаниям;
5) до принятия решения по жалобе налоговый орган сообщил об устранении нарушения прав лица, подавшего жалобу, в порядке, установленном п. 1.1 ст. 139 НК РФ.
Решение об оставлении жалобы без рассмотрения вручается или направляется лицу, подавшему жалобу, в течение трех дней со дня его принятия. При этом оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой.
В случае выявления противоречий между сведениями, содержащимися в материалах, представленных налоговым органом, и сведений, представленных налогоплательщиком, вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).
Руководитель (заместитель руководителя) вышестоящего налогового органа извещает лицо, подавшее жалобу (апелляционную жалобу), о времени и месте рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы).
По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган выносит одно из нижеследующих решений:
1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения;
2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера;
3) отменяет решение налогового органа полностью или в части;
4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение;
5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.
Вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов иных мероприятий налогового контроля, вправе отменить такое решение.
Решение налогового органа по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение трех дней со дня его принятия.
Жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, законодательством об административном судопроизводстве и иными федеральными законами.
Контрольные вопросы
1. Налоговый учет: понятие, цель, сроки постановки на учет налогоплательщиков.
2. Регистрация налогоплательщиков в налоговых органах: понятие, цель и задачи регистрации.
3. Обязанности органов, учреждений, организаций и должностных лиц сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом организаций и физических лиц.
4. Обязанности банков, связанные с осуществлением налогового контроля.