Виды калькуляций по времени составления.
По времени составления калькуляции можно подразделить на две группы: предварительные и последующие.
Предварительные калькуляции до изготовления продукта. К ним относят:
Проектную калькуляцию. Применяется для обоснования экономической эффективности инновационных проектов: строительства, реконструкции, разработки новых продуктов, технологий и т.д.
Нормативную калькуляцию. Расчет себестоимости продукции ведется на основе норм, действующих на определенную дату (текущих норм). Применяется для краткосрочного планирования.
Плановую калькуляцию. Составляется на основе плановых норм – средних норм для определенного промежутка времени или будущих норм. Применяется для среднесрочного планирования.
Сметную калькуляцию. Является разновидностью нормативной (плановой) калькуляции. Составляется на изделия и работы, выполняемые в разовом порядке.
Последующие калькуляции составляются после изготовления продукта. Принято различать:
Отчетную калькуляцию – расчет фактической себестоимости произведенных продуктов;
Хозрасчетную калькуляцию – разновидность отчетной калькуляции, отражает фактические величины потребления производственных ресурсов в оценке, предусмотренной плановым заданием (по учетным ценам). Может содержать данные о полученных и предъявленных суммах хозрасчетных претензий.
Эквивалентные калькуляции.
В ряде отраслей промышленности и сельского хозяйства производится продукция одного наименования и названия, но отличающаяся содержанием полезного вещества влажностью, трудоемкостью изготовления на отдельных стадиях производства. Такая продукция изготовляется по единой стадии технологии, на одном и том же оборудовании, с соблюдением единой рецептуры исходного сырья и других компонентов. Учесть затраты по каждому виду и разновидности этой продукции, а иногда и по сорту невозможно или нецелесообразно из-за высокой стоимости работ по учету.
Для таких производств рассчитывается эквивалентная коэффициентная калькуляция, при которой один из продуктов принимается за единицу, другие единицы прибавляются к продукту – эталону по коэффициенту больше или меньше 1.
Пример:
Завод по прокату жести выпускает три марки этой продукции А,В и С, плановые затраты на производство которых соотносятся как 1,2:1:0,9. Выпущено 2000т жести каждого вида при общих затратах 7260 000 руб.
Приведенный (условный вес продукции):
200*1,2=2400+2000*1+2000*0,9=6200
С\с единицы условного веса = 7260 =1171р.
2
с\с 1т. Жести марки А=1171*1,2=1405
В=1171*1=1171
С=1171*0,9=1054
Эквивалентное калькулирование является разновидностью непредельных калькуляций.
Коэффициентный метод калькулирования предполагает распределение комплектных расходов пропорционально соотношению стоимостных показателей ценам и плановой себестоимости сопряженных продуктов, натуральным измерителям их выпуска (весу, объему), техническим характеристикам (полезному содержанию вещества и др.).
Для производства с однородной продукции приемлемо распределить расходы комплексных производств пропорционально стоимости показателям:
· Оптовой или розничной цене продукции;
· Цене приобретения или фактической себестоимости товарных продуктов;
· Плановой себестоимости товарных продуктов;
· Цене или себестоимости производства аналогичных или заменяющих продуктов;
· Уровню переменных затрат на изготовление каждого из продуктов.
Объем совокупности носителей затрат выражается в калькуляционных единицах измерения. Это натурально, условно-натуральные, трудовые и стоимостные измерители. Натуральные измерители (количество, все, объем) характеризуют выпуск продукции в физических единицах. Они наиболее предпочтительнее для калькуляции себестоимости изготовления. Условно-натуральные калькуляционные единицы выражают количество однородной продукции в условных сопоставимых измерителях – условные банки консервов, кило-номера пряжи. Перевод разновидности продукции в условно-натуральные осуществляется по коэффициентам перевода. В трудовом выражении (нормо-часах) – объем производительной работы для выпуска изделий.
3. Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Калькулирование себестоимости продукции должно обеспечить периодическое исчисление всех затрат предприятия по видам изделий и услуг. Отчетные калькуляции составляются на все виды продукции (работ, услуг), подлежащей калькулированию.
По видам продукции и её изделиям, на который отчет калькулирования составляется ежемесячно, фактическая себестоимость в кварталах и годовых отчетах определяется как средневзвешенная из месячных отчетных калькуляций.
Метод калькулирования представляет систему приемов, применяемых для определения себестоимости калькуляций единицы продукции. Она определяется типом и сложностью, характером и номенклатурой выпускаемой продукции и зависит от величины незавершенного производства.
В экономической номенклатуре просматривается три основных вида методов калькулирования:
- попередельный метод калькулирования;
- попроцессный метод калькулирования;
- позаказный метод калькулирования.
Попередельный метод.
Первый метод калькулирования применяется в обрабатывающей промышленности. Различают методы калькулирования, основанные на делении общей суммы расходов в разряде статей между видами продукции пропорционально избранным базам и накопления затрат, когда к прямым расходам добавляют часть косвенных распределяемых затрат. Выделяют также комбинированный способ, основанный на сочетании деления и накопления.
Метод деления – применяется в текстильной, деревообрабатывающей промышленности.
Метод накопления – в показных производствах машиностроения, швейной, обувной промышленности, строительстве и т.д.
Комбинированный метод – в издательском деле, отдельных сложных производствах перерабатывающей промышленности, т.е. на производствах, где сырье и материалы становятся готовыми изделиями после прохождения ряда стадий производства – переделов (черная металлургия и производство цемента и др.). В этих производствах из одного и того же вида материалов или их совокупности производят продукцию различных видов.
Объектом учета затрат при этом методе является передел, т.е отдельная фаза производства. Внутри него затраты группируются по цехам и статьям себестоимости. Количество переделов устанавливается в зависимости от сложности производства.
Прямые затраты относят на передел по прямому признаку на основании первичных документов. Косвенные расходы распределяются между переделами пр. избранной базы.
В конечном итоге себестоимость готовой продукции складывается из затрат сырья и материалов, расходов на его обработку. Незавершенное производство (НЗП) оценивается в зависимости от особенностей продукции и технологии её производства по нормированной и плановой себестоимости, затратами исходного сырья и материалов и др. Себестоимость так же может определяться балансовым методом: НЗП1 + Затраты по переделу в течении одного месяца - НЗП2.
Различают следующие способы калькулирования:
1.коэффициентный, когда затраты по переделу распределяют между отдельными видами продукции пропорционально коэффициентам, исчисленным с учетом выхода отдельных продуктов из единицы сырья, материалов или с учетом содержания полезного вещества в продукте или исходя из соотношения затрат на обработку (черная и цветная металлургия, текстильная, нефтеперерабатывающая промышленности.)
2. способ исключения, когда условно оценивают по установочным ценам побочную продукцию. Сумма затрат за вычетом стоимости побочного продукта относится на себестоимость основной продукции. Затем разделив её на количество выпущенной продукции определяет себестоимость её единицы. Если же выпускается несколько видов продукции, то затраты распределяется между ними с помощью коэффициентов.
Показатели МУЗ и к/с рационален на предприятиях, где продукция любого передела в виде готовой продукции или параллельно реализуется на сторону.
Распределение затрат по видам продукции, при этом методе зависит от варианта сводного учета затрат на производство. При полуфабрикатном варианте прямые затраты (сырье, материалы, основная заработная плата производственных рабочих) планируется и учитывается по переделам, а внутри каждого передела – по видам продукции и полуфабрикатам. Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования (РСЭО) распределяется сначала между пределами, а внутри передела – пропорционально весу переработанного сырья и материалов, числу отработанных машино-часов и т д.
Цеховые и общезаводские расходы распределяются пропорционально заработной плате или другой избранной базе. В легкой промышленности накладные расходы не распределяются, а относятся на конечную продукцию, т.е. последний передел.
Фактическая себестоимость продукции при попередельном методе учета исчисляется ежемесячно , исходя из количества выпущенной продукции и переменных затрат по каждому переделу.
При бесполуфабрикатном варианте учета затраты по видам продукции распределяется после того, как производственные расходы будут подсчитаны в целом по предприятию.
Попроцессный метод.
Этот метод применяется в добывающих отраслях (горнорудной, газовой, нефтяной и др.) и в энергетике, а также может использоваться в цементной промышленности и на предприятиях по производству асфальта.
Названные отрасли характеризуются массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, небольшой номенклатурой производственной продукции (услуг), единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием или незначительным объемом незавершенного производства. В итоге выпущенная продукция является объектом учета затрат и объектом калькулирования.
В то же время отмечая общие черты массового производства, каждая из добывающих отраслей имеет свои особенности, от которых зависит не только технология и организация производства, но и учет затрат и калькулирование себестоимости продукции.
В производствах, подобных угольной промышленности, где
а) производится один вид продукции; б) не имеется запасов полуфабрикатов;
в) отсутствуют запасы готовой продукции (или имеются ограниченные запасы) может использоваться метод простого калькулирования. Себестоимость единицы продукции при этом исчисляется путем деления общей суммы затрат на количество произведенной продукции:
С/с = З : Х, где
З – совокупные затраты;
Х – количество производной продукции.
Пример:
Предприятие произвело и реализовало 10 000 ед. продукции. Совокупные затраты за отчетный месяц = 2000000 руб.
С/с = 2000000 : 10 000= 200 руб.
Метод простого одноступенчатого калькулирования следует применяться в отраслях непроизводственной сферы.
Например, отделения Сбербанка рассчитывают с/с банковской услуги путем деления общей суммы расходов, относимых в себестоимость банковских услуг на их количество.
В угольной же промышленности, производящей один вид продукции и не имеющей запасов полуфабрикатов собственной выработки имеется некоторое количество продукции, не проданной покупателю и хранящейся на складах предприятия. Разница между производственной и проданной продукцией существует на предприятии производящем продукцию. Поэтому для расчета себестоимость единицы продукции применяется метод простого двухступенчатого калькулирования. Расчет себестоимости может выполняться в три этапа:
1. Рассчитывается себестоимость всей производственной продукции, затем делением всех затрат на количество продукции, рассчитывается производственная себестоимость единицы продукции;
2. Сумма управленческих и производственных расходов делится на количество проданной за отчетный период продукции;
3. Суммируются показатели первых двух этапов.
С/с = (З1 : Х1) + (З2 : Х2), где
З1 – совокупные производственные затраты отчетного периода;
З2 – управленческие и коммерческие расходы отчетного периода;
Х1 – количество ед. продукции, произведенной в отчетном периоде;
Х2 – количество ед. продукции, проданной в отчетном периоде.
Пример:
Предприятие произвело 10 000 ед. продукции, а реализовало 8 000 ед. Производственная себестоимость выпуска 2000000 руб., издержки по удержанию и сбыту 0,4 млн. руб.
С/с = (2000000 : 10 000) + (400 000 : 8000) = 200+50=250
Если производственной процесс включает несколько стадий (переделов) производства, на выходе из которых имеется промежуточный склад полуфабрикатов, и от передела к переделу запасы полуфабрикатов меняются, то используют метод простого многоступенчатого калькулирования. При этом организовывается учет затрат и количество изготовленных полуфабрикатов по каждому переделу. С/с ед. продукции рассчитывается по формуле:
С/с = (Зпр.1 : Х1) + (Зпр.2 : Х2) + (Зпр3 : Х3) +… + (Зпрn : ХN) + (Зупр : Х пр.)
Зпр1,Зпр2, Зпр3, … ЗпрN – совокупные производственные издержки каждого передела;
Зупр. – управленческие и коммерческие издержки;
Х1, Х2… ХN – количество полуфабрикатов, изготовленных каждым переделом.
Для повышения аналитичности учета и контроля расход материалов в расчете на единицу продукции целесообразно учитывать отдельно, а в рамках передела – только добавленные затраты (ЗП + ОПР) каждого из них. Такая калькуляция носит название калькулирования по стадиям обработки
С/с Зм + (Здоб.1 : Х1) + (Здоб2 : Х2) + (Здоб. N : Хn) + (Зупр. : Х упр.)
З- затраты сырья, материалов на ед. продукции.
Здоб.1, Здоб.2, Здоб.n – добавленные затраты каждого передела;
З упр. – управленческие и коммерческие расходы отчетного периода.
Х1,Х2,… Хn – количество полуфабрикатов, изготовленных в отчетном периоде каждым переделом.
Х упр.- количество продукции, ед. продукции в отчетном периоде.
Пример:
|
Предприятие имеет : | переделы | ||
| I | II | III | |
| Кол-во готовой п/ф | 24 000 | 22 000 | 20 000 |
| Добавленные затраты, тыс. руб. | 400 | 600 | 100 000 |
Затрат материалов на ед. продукции = 100 руб.
АУП – 400 тыс. руб.;
Продано = 16000 ед. прод.
Решение:
Себестоимость= 100 + (400 000 : 24 000) + (600 000 : 22 000) + (1000000 : 20 000) + (400 000 : 16000) = 100 + 16,7 27,3 +50,0 +25 = 169 руб.
Себестоимость 1 пер. = 100 + 16,7 = 116,7 руб.
Себестоимость/с 2пер. = 116,7 + 27,3 = 144 руб.
С/с 3пер. = 144 + 50 = 194.
Полная с/с = 194 + 25 = 214.
Позаказный метод калькулирования себестоимости – это метод, используемый при изготовлении уникальной или выполненной по специальному заказу продукции. При этом методе затраты на материалы, оплату труда производственных рабочих и общепроизводственные (косвенные) расходы относят на каждый индивидуальный заказ или на партию продукции. При определении себестоимости изделия общепроизводственные затраты на каждый заказ делят на количество единиц продукции изготовленных по данному заказу.
К особенностям данного метода относят:
· аккумулирование данных обо всех понесенных затратах и отнесение их на отдельные виды работ или партии готовой продукции;
· аккумулирование затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;
· ведение одного счета «Незавершенное производство». ( В западном учете вся информация о накапливании производственных затрат отражается на этом счете. В российской практике ему соответствует счет 20 «Основное производство»).
Данный метод применяется на предприятиях отраслей промышленности с индивидуальным и мелкосерийным характером производства (машиностроение и металлообработка, кораблестроение, экспериментальные и ремонтные работы).
4. Учет калькуляционных затрат и дискретных расходов.
Особую группу расходов включаемые в валовые издержки составляют калькуляционные затраты. В отличии от материальных и трудовых издержек, они не связанны с потреблением ресурсов в данном отчетном периоде – возмещение прошлых (возмещение будущих) затрат. В состав калькуляционных расходов могут входить затраты, которые по бухгалтерскому учету нельзя включать в себестоимость.
Калькуляционные расходы – амортизация активов, проценты на собственный капитал, заработная плата, стоимость аренды собственного имущества, риски.
Наиболее типичным видом калькуляционных затрат является амортизация ОС и НМА, занимающих в валовых затратах существенное место. В отличии от затрат на сырье, материалы, заработной платы предприятие эти расходы в данном отчетном периоде не несет, а лишь возмещает произведенные ранее затраты.
В состав калькуляционных затрат могут входить условные затраты, калькуляция заработной платы собственника, аренда за пользование принадлежащих владельцу имуществу. Такие затраты первичными документами не оформляются и отражают в бухгалтерском учете, так как сам себе предприниматель не чего не платит, получая при удачном ведении дела компенсацию этих издержек в прибыли. Но эти затраты существуют как расходы по возмещению альтернативных затрат. Для полноты измерения всех издержек, правильной ориентации в ценообразовании и оценке реальных результатов.
Калькуляция процентов – упущенная выгода, несостоявшаяся прибыль, так если бы собственные средства вложенные в производство, а не были помещены в банк, предприятие получило бы это т процент без дополнительных затрат.
Калькуляция заработной платы – принимается на уровне соответствующим средним окладам руководящего персонала на предприятиях однородных по составу.
Аналогично калькуляция арендной платы – начисляется при использовании принадлежащих собственнику недвижимости и других ОС.
Калькуляция риска – сумма покрывающая риски.
Дискретные расходы – особая группа затрат в УУ: издержки на освоение новых видов продукции, НИОКР, плановый ремонт оборудования и другие ОС. При неблагоприятной ситуации – можно отложить большую часть дискретных расходов на более поздние сроки, при хорошей конъюнктуре – укорить.
5. Учет затрат по бизнес-процессам (АВС – метод).
Основной задачей финансово-экономической службы предприятия являются эффективное управление затратами и получение максимальной прибыли. Решению данной задачи способствует применение в учтенной практике АВС-метода (от английского Activity Based Costing), который позволяет учитывать расходы компании по бизнес-процессам (функциям). Такой подход дает возможность контролировать затраты на стадии их возникновения и получить ответ на вопрос: какие продукты, клиенты, географические факторы являются источником прибыли фирмы?
Выбор метода распределения косвенных расходов между объектами калькулирования является одной из главных проблем, возникающих при расчете себестоимости продукции, работ, услуг. В отечественной учетной практике длительное время базой распределения косвенных расходов являлись прямые трудозатраты на производство единицы продукции.
В условиях рыночной экономики возникла необходимость для изменения методов распределения накладных расходов, связанная с:
- значительным разнообразием ассортимента выпускаемой продукции;
- уменьшением доли прямых трудовых затрат в структуре себестоимости продукции и увеличением доли косвенных расходов в связи с автоматизацией производства;
- ростом стоимости ресурсов, не связанных напрямую с производственной деятельностью предприятий: расходы на логистику, наладку, и переналадку оборудования и т.д.;
- автоматизацией учетных процессов, которая позволила применять более сложные методы обработки первичной информации.
Принципиальное отличие АВС-метода от других методов учета затрат и калькулирования состоит в порядке распределения накладных расходов.
Опишем алгоритм его построения:
1) бизнес предприятия делится на основные бизнес-процессы – функции или операции. В качестве примера опишем процесс производства и изготовления корпусной мебели, который делится в свою очередь на следующие бизнес-процессы: оформление заказов, доставка материалов, эксплуатация и переналадка основного оборудования, использование рабочей силы, эксплуатация вспомогательного оборудования, расход обрабатывающего инструмента, доставка и сборка продукции. Все затраты идентифицируются с выделенными бизнес-процессами;
2) для каждого бизнес-процесса выбирается носитель затрат, оцениваемый в соответствующих единицах измерения. Два правила оценки: легкость получения данных по каждому носителю затрат, высокая степень соответствия измерений расходов через носитель затрат к их действительному значению. Например, оформление заказов на поставку материалов можно измерить количеством заказов, функцию переналадки оборудования – числом требуемых переналадок;
3) сумма косвенных затрат по каждому бизнес-процессу делится на количественное значение соответствующего носителя затрат и таким образом оценивается стоимость единицы носителя затрат;
4) на последнем этапе стоимость единицы носителя затрат умножается на их количество по тем бизнес-процессам, выполнение которых необходимо для изготовления единицы продукции (работ, услуг).
Таким образом, объектом учета затрат при этом будет являться отдельный вид деятельности (функция, операция, бизнес-процесс), а объектом калькулирования – вид продукции (работ, услуг).
АВС-метод является альтернативой позаказному методу учета затрат и калькулирования себестоимости и особенно эффективен на предприятиях с высоким уровнем накладных расходов. Использование АВС-метода позволяет наиболее точно определить себестоимость продукции, ее прибыльность и принимать более эффективные решения в области ценовой и маркетинговой стратегии предприятия, контролируя расходы уже на стадии их возникновения.