ТЕМА 6. Учет и распределение затрат по видам продукции (объектам калькулирования).
Понятие о носителях затрат - видах продукции. Назначение и условия группировки расходов по видам продукции.
Виды калькуляций. Калькуляционные единицы измерения.
Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Учет калькуляционных затрат и дискретных расходов.
Учет затрат по бизнес-процессам (АВС – метод).
1. Понятие о носителях затрат - видах продукции. Назначение и условия группировки расходов по видам продукции.
Учет и распределение расходов по видам продукции, носителям затрат – заключительный этап их группировки, при котором учтенные по видам и местам формирования соотносятся с объемом деятельности.
Калькуляция (лат. Calculo – считаю), во-первых, представляет комплекс затрат и, во-вторых, калькулирование процесс их расчета, определения. В практике калькулирование означает систему расчетов, направленную на исчисление себестоимости единицы продукции (работ, услуг), отдельных видов и всей совокупности. Калькуляция выступает основой для определения себестоимости продукции (работ, услуг), приобретаемых материальных ценностей, остатков незавершенного производства: она используется для расчета эффективности, для оценки плана по себестоимости, потерь от брака, в ценообразовании и контроле рентабельности.
С позиции управленческого учета калькулирование означает расчет себестоимости результатов деятельности организации в целом и её структурных подразделений для целей управления производством, плановых показателей и проектных предложений. Процесс калькулирования может рассматривать как соизмерение затрат с совокупностью объектов калькулирования. Они включают продукцию и её составные части, объем заготовленных сырья, материалов, товаров, хозяйственных предметов и инвентаря, количество времени, работы (чел/час, маш/час), условных единиц (машинокомплекты и т.д.).
Группировка затрат по объектам калькулирования непосредственно зависит от вида продукции и характера производства.
Различают калькуляцию себестоимости продукции, калькуляцию мероприятий (процессов, работ) и калькуляцию цен.
Калькуляция себестоимости и цены исчисляется на ед.продукции; калькуляция мероприятий в расчете на совокупность соответствующих работ и издержек или на единицу их измерения. Калькуляция цены включает прибыль.
В системе калькуляционных расчетов ведущее место занимает калькулирование себестоимости изделий и услуг. Это связано с тем, что в большинстве случаев приходится калькулировать себестоимость различных видов продукции разной степени готовности, и калькуляция ограничена отчетным периодом.
Поэтому необходимо отнести все расходы отчетного периода на определенные изделия (работ, услуг). Если невозможно прямое отношение, то используется принцип распределения.
Распределение затрат между отчетными периодами, а внутри них – по видам продукции обусловлено экономическим содержанием затрат, закономерностями их образования и группировки. Однако любое распределение приводит к условности отношения издержек на объекты калькулирования, поэтому точность калькулирования достичь невозможного.
В управленческом учете калькулирование представляет собой группировку затрат по их носителям.
Объектами калькулирования выступают продукты труда: в зависимости от отраслевых особенностей, характера производства продукции, технологии. Объектами калькулирования могут быть:
· продукты или комплексы продуктов полной или частичной готовности – по пределам, стадиям, отдельным процессам;
· изделия, группы однородных изделий, серии изделий или индивидуально вырабатываемые единичные изделия, строительные объекты, этапы строительства и т.д.
· виды работ и услуг – монтажные, ремонтные, научно – исследовательские и др.
Полуфабрикаты собственной выработки являются объектами калькулирования только в организациях, применяющих их обособленный учет.
В одну калькуляционную группу объединяются однородные изделия и виды услуг, для производства которых требуются одни и те же или однородные материалы и виды оборудования. Кроме готовой продукции и полуфабрикатов могут калькулироваться единицы измерения затраченного времени, машинокомплекта, трудоемкости и тд.
Расчет себестоимости единиц отдельных видов продукции позволяет оценить рентабельность их производства и продаж, степень выгодности для данной организации, определить правильность цены.
Следует учитывать условия калькулирования:
· расходы должны относиться к определенному отчетному периоду;
· затраты должны быть отнесены прямо или косвенно на конкретные виды носителей затрат или их группы.
Для обеспечения точности и оперативности калькуляционных расчетов необходимы:
· созданное нормативное хозяйство, включающие нормы затрат в количественном выражении по всем деталям, изделиям и работам, включенных в программу выпуска;
· отлаженная система технического и расходного документирования, своевременный учет изменений производства и сбыта и соответствующих норм затрат;
· своевременная система автоматизированного ввода и обработки экономической информации.
Использование данных калькуляционных расчетов для управления во много определяются видами калькуляций.
При калькуляции себестиомость выбирается калькуляционная единица – количественная мера калькулирования. Она не может заменить объект калькулирования, но является техническим измерителем, т.к. калькуляционный объект выражает весь объем продукции данного вида, а калькуляционная единица – только ту часть, которая используется для индивидуальной калькуляции и характеризует индивидуальную с/с данного вида продукции.
Калькуляция единицы, способная обеспечить экономически обоснованную калькуляцию, должна:
· отражать количество единицы продукции (работ, услуг) определенного качества;
· быть экономически. однородной и обеспечивать сопоставимость калькуляций одинаковой продукции;
· быть устойчивой и неизменной во времени и практически приемлемой для калькуляции;
· соответствовать единицам ценообразования и по возможности обеспечивать сопоставление рыночных цен и себестоимости;
· соответствовать целям калькулирования и управления, быть пригодной к планированию и нормированию индивидуальных издержек и себестоимости.
Калькулирование единицы можно объединить в следующие группы:
· натуральные единицы – одно изделие, строительный объект, единицы длины, площади, комплект продукции и т.д.
· условно-натуральные единицы – обезличенные швейные изделия одного вида, 100 пар определенного вида обуви, тонны/км, киловатт/час и др.
· приведенные единицы – масса определенного продукта в пересчете на содержание полезного вещества, 100 усл. банок консервов, условный ящик стекла и т.д.
· эксплуатационные единицы – ед. мощности машин, агрегатов, двигателей, параметры приборов, полезная площадь или объем зданий.
· единица времени – нормо-часы, машино - дни и др.
2. Виды калькуляций. Калькуляционные единицы измерения.
Калькуляцию себестоимости продукции можно классифицировать по следующим признакам:
В зависимости от времени составления:
А) до начала производства продукции:
- сметные (проектно-сметные)
Калькуляция;
- плановые калькуляции;
- нормативные калькуляции;
Б) После завершения производства и продаж продукции (работ и услуг):
- отчетные, фактические калькуляции
- трансфертные (внутренние) калькуляции;
В зависимости от полноты включают затраты в калькуляционные расчеты:
- калькуляции переменных (прямых) затрат;
- калькуляция цеховой себестоимости;
- калькуляция полной себестоимости продукции изготовителя;
- калькуляции консолидированной продукции фирмы, компании, корпорации предприятий.
В зависимости от объекта калькулирования:
- кумулятивные (без детального раскрытия статей затрат) калькуляции;
- элективные (детально развернутые) калькуляции;
В зависимости от объекта калькуляция:
- калькуляции себестоимости изделий и др.;
- калькуляции себестоимости работ и услуг;
- параметрические калькуляции;
В зависимости от длительности периода охвата издержек:
- квартальные калькуляции;
- ежемесячные калькуляции;
- оперативные (ежедневные, еженедельные) калькуляции с\с продукции.
Могут быть и другие признаки классификации калькуляции – текущее – до завершения производства (работ и услуг) и окончательные калькуляции, в зависимости от сферы и продуктов деятельности – калькуляция приобретения, калькуляции отдельных отраслей и стадий изготовления, калькуляции себестоимости брака т.д.
Для управленческого учета особое значение имеет классификация калькуляции в зависимости от времени их составления.
Предварительные (заданные) калькуляции составляют на продукцию, предлагаемую к выпуску, для оценки ее экономичности для данного предприятия или низкого предела цены на рынки.
Проектные, сметные (проектно-сметные) калькуляции рассчитывают на проектируемые или вновь осваиваемые изделия.
Плановые калькуляции предусматривают то уровень затрат, который должен быть достигнут в течение планирования периода времени (месяца, квартала, года).
Нормативное калькулирование характеризуют заданные уровень затрат на основе детального разработанных по составным частям и операциям изготовления продукции нормами.
Трансфертные (хозрасчетные) калькуляции включают только те затраты, уровень которых непосредственно зависит от производственно-хозяйственной деятельности цеха, участка или др. мест затрат. Причем расход места затрат оценивают по плановым ценам и тарифам, учитывают взаимные претензии одного цеха другому (расходы во время простоя по вине смежника, потери от брака и т.д.).
Сравнительно новые понятия для российских предприятий:
Кумулятивные калькуляции обычно состоят из 2-3 статей, характерных основной расход и связывание с ним затраты.
Элективные – содержат развернутый перечень затрат, включает в с\с продукции (работ и услуг). Здесь могут быть не статьи калькулирования, но их раскодировки по видам, подвидам и группам.
Особое место в управленческом учете – параметрические калькуляции – расчет себестоимости не объекта калькулирования (станка, машины, агрегата), а единицы. параметра его производительности и других полезных свойств. Для отдельных машин исчисляется себестоимости работы, для электрооборудования – расходы на 1000 киловатт мощности.
Главное в управленческом учете – калькуляция фактической себестоимости товаров, выпуска продукции и отдельных ее единиц.
Система полной себестоимости предполагает отнесение косвенных затрат на виды продукции:
- прямые затраты труда в человеко-часах;
- прямые затраты на рабочую силу;
- время работы объединяется в машино-часы;
- объем производительности продукции.
Калькуляция сокращенной себестоимости предназначена для исчисления ставки покрытия (маржинального дохода) по каждому изделию, услуги и по предприятию в целом. Для этого необходимо:
1. В каждом месте затрат учесть прямые издержки по видам продукции;
2. Для каждого изделия исчислить прямые расходы в разрезе мест затрат;
3. Определение ставки покрытия по каждому виду продукции.
В маржинальной калькуляции накладные расходы не распределяются по конкретным изделиям и услугам.
В большинстве отраслей промышленности для расчета общей суммы калькулируемых расходов используют комбинированные методы. Например, из чистого оборота по дебету калькуляционных счетов исключают изменение затрат в незавершенном производстве, стоимость побочной продукции, распределяют косвенные расходы. От распределения расходов зависит точность калькулирования, поэтому это одна из основных проблем.
Выбор базы распределения должно соответствовать требованиям:
1. Экономическое содержание расходов;
2. Величина затрат;
Особенности формирования распределяемых расходов, которые зависят от структуры мест и центров издержек, характера взаимосвязи между ними, динамики отдельных элементов затрат внутри их коллективов.