Групування витрат на виробництво
Критерій
групування витрат
Види витрат
1. За місцем вини-
Цехи, дільниці, бригади, відділи, робочі місця, вироб-
кнення
ничі лінії, зміни, служби, інші підрозділи
2. За видами про-
Вироби, група однорідних виробів, валова продукція,
дукції
товарна продукція, реалізована продукція
3. За видами ви-
За елементами (матеріальні витрати, трудові витрати,
трат
соціальне страхування, амортизація та інше), за стат-
тями калькуляції (матеріали, паливо, енергія, основна
заробітна плата, додаткова заробітна плата, загально-
виробничі витрати)
4. За зв’язком ви-
Постійні (не залежать від обсягу виробництва), змінні
трат із видами ви-
(залежать від обсягу виробництва)
робництва
5. За способом
Прямі (безпосередньо можна віднести на конкретний
включення у собі-
вид продукції), накладні (відносяться на конкретні ви-
вартість
роби методом розподілу)
6. За календарним
Поточні (здійснюються систематично), одноразові
періодом
(здійснюються епізодично)
7. За структурою
Одноелементні (економічно однорідні), комплексні
(різнорідні витрати у статтях калькуляції)
8. За зв’язком із
Виробничі (пов’язані з випуском продукції), не виро-
виробництвом
бничі (не пов’язані з випуском продукції)
9. За зв’язком із
Планові (плануються), непланові (не плануються)
планом
10. За залежністю
Релевантні (залежать безпосередньо від керівника),
від менеджерів
нерелевантні (не залежать від керівника)
11. За часом вини-
Фактичні (визначені на основі даних обліку), планові
кнення
(передбачувані на плановий період за розрахунком),
прогнозовані (розраховані на тривалий період)
12. За функціями
Виробничі (пов’язані з випуском продукції), адмініст-
управління
ративні (управління підприємством), збутові (управ-
ління збутом)
13. За ступенем
Загальні (на випуск продукції), середні (на одиницю
узагальнення
продукції)
14. За ступенем
Нормовані (визначаються на основі затверджених
нормування
норм), ненормовані (не охоплені нормуванням)
142
Наведена класифiкацiя витрат не вичерпує всiх можливих
варiантiв їх групування i може бути доповнена відповідно до
конкретних ситуацiй i потреб користувачiв.
Найважливiше значення серед наведених критерiїв класифіка-
ції витрат на виробництво є подiл витрат за економiчним змiстом
i статтями калькуляції.
Витрати операцiйної дiяльностi за економічним змiстом поді-
ляються на елементи. До таких елементiв, які в своїй основi далi
не дiляться, вiдносяться:
– матерiальнi витрати;
– витрати на оплату працi;
– вiдрахування на соцiальне страхування;
– амортизацiя;
– інші операцiйнi витрати.
Така класифiкацiя вiдiграє надзвичайно важливу роль, оскiль-
ки за її допомогою складаються кошториси витрат на виробницт-
во, здiйснюється планування необхiдних факторiв виробництва,
визначаються запаси, необхiднi для виробництва, розробляються
калькуляцiї витрат, проводиться аналіз динамiки i структури ви-
трат, визначається нацiональний дохід тощо.
До складу матеріальних включаються витрати на виробництво
за таким перелiком:
– сировина (продукція добувної промисловостi, сiльського,
лiсового, рибного господарства, яка не пройшла обробку на про-
мислових пiдприємствах);
– матерiальнi витрати (матеріали, що пройшли певну обробку
на промислових пiдприємствах);
– куповані напівфабрикати і комплектуючi вироби;
– паливо (всi види — вугілля, нафта, газ, дрова, торф, мазут,
сланці);
– енергія (електрична, теплова, холод, пара, стиснуте повiтря);
– вода на технологічнi та господарські потреби;
– будiвельнi матерiали;
– запаснi частини;
– тара і тарнi матерiали;
– допомiжнi матеріали;
– вiдходи виробництва;
– інші види матерiальних ресурсів.
До складу витрат на оплату працi відносять заробiтну плату за
тарифами i розцiнками, премiї та заохочення, компенсацiйні ви-
трати, оплату відпусток та iншого невiдпрацьованого часу, iншi
витрати на оплату.
143
До складу вiдрахувань на соцiальне страхування вiдносять ви-
трати на пенсiйне забезпечення, страхування на випадок без-
робiття, соцiальне страхування персоналу пiдприємства, страху-
вання вiд нещасних випадкiв на виробництвi, медичне страху-
вання та iнші види в установленому порядку за тарифами у про-
центах до фонду оплати працi.
До складу елемента «амортизацiя» вiдносяться витрати з на-
рахованої амортизацiї основних засобiв, необоротних матерiаль-
них активiв, нематерiальних активiв за обраним методом i нор-
мами вiдрахувань.
До iнших вiдносять такi витрати, котрi не вiдображенi у попе-
редніх елементах (витрати на вiдрядження, на послуги зв’язку,
матерiальна допомога, плата за розрахунково-касове обслугову-
вання в банках, орендна плата, податки тощо).
За статтями калькуляції витрати подiляють на: прямi ма-
терiальнi, прямi трудові витрати та iншi прямi (сировина й ос-
новнi матерiали, заробiтна плата працiвникiв, втрати вiд браку,
витрати на освоєння нової продукції, загальновиробничi витрати).
Склад статей калькуляції визначає пiдприємство—виробник
продукцiї з таким розрахунком, щоб можна було контролювати
формування собiвартостi продукцiї й отримати максимальний
обсяг корисної iнформацiї для менеджерів. Для промислових
пiдприємств класифікація витрат за статтями дозволяє взяти пiд
контроль витрачання ресурсiв, органiзувати збiр даних про ви-
трати за центрами i сферами відповідальності.
Iнші наведені класифiкацiї також мають певне локальне зна-
чення i використовуються в мiру необхiдностi.
Взагалi вважається, що такий об’єкт облiку, як собiвартiсть,
вимагає всебiчного контролю, оскiльки фiнансовi результати зна-
чною мірою залежать вiд полiтики адмiнiстрації щодо формуван-
ня витрат і нацiленостi колективу на їх зниження. Існує зако-
номiрнiсть: зниження витрат за iнших рiвних умов призводить до
зростання прибутку. Отже, основним фактором збiльшення при-
бутку є зниження собiвартостi, а зусилля виробничого персоналу
спрямовуються на найбiльш рацiональне використання ресурсiв.
2. Облік прямих витрат
Прямi витрати вiдносяться безпосередньо на виробничу
собiвартість продукції (робіт, послуг), оскiльки вони є техно-
логiчно необхiдними i за допомогою документування фактiв
144
витрачання ресурсiв завжди можна визначити, на який вирiб
вони списанi.
До прямих витрат відносять:
– прямi матерiальнi витрати (сировина, основнi матерiали, що
складають субстанцiю готового продукту /цукровий буряк — для
отримання цукру, цегла — для спорудження будинку, лiсовi ма-
терiали — для виробництва меблiв тощо/, купiвельнi напiв-
фабрикати i комплектуючi вироби; допомiжні матерiали; паливо
й енергiя, якщо їх можна вiднести до певних виробiв);
– прямi витрати на оплату працi (заробiтна плата працiвникiв,
зайнятих у виробничому процесi з випуску продукції, виконання
робiт чи послуг, якщо її можна безпосередньо вiднести на певний
вид продукцiї, робiт чи послуг);
– iншi прямi витрати (вiдрахування на соцiальне страхування,
втрати вiд браку, амортизацiя тощо).
Витрати виробництва означають зменшення активiв або збі-
льшення зобов’язань, тому, деталiзуючи цю економічну катего-
рію, можна зазначити перелiк операцій, якi стосуються:
1. Зменшення активiв (списуються на витрати):
– списання сировини i матеріалів на виробництво;
– уцінка запасiв (сировини, матерiалiв, готової продукцiї
тощо);
– нестача запасiв (сировини, матерiалiв, напiвфабрикатiв, то-
варiв, малоцiнних та швидкозношуваних предметiв, готової про-
дукцiї, крадiжки запасiв та ін.);
– нарахування амортизацiї, зносу малоцiнних необоротних ак-
тивiв;
– списання основних засобiв, нематерiальних активiв, МШП,
що стали непридатними і не використовуються в господарствi;
– визнанi економiчнi санкцiї (штрафи, пенi, неустойки, що
підлягають сплатi чи сплачені);
– нарахування резерву сумнiвних боргiв, списання дебiтор-
ської заборгованості.
2. Збiльшення зобов’язань (вiдносяться на витрати):
– нарахування заробiтної плати;
– нарахування податкiв, зборів та обов’язкових платежiв;
– вiдрахування на страхування;
– транспортнi витрати;
– послуги сторонніх органiзацій (юридичних, аудиторських,
консалтингових тощо);
– плата за оренду, послуги зв’язку, оплата комунальних, рек-
ламних та інших послуг.
145
Витрати виробництва пiдлягають групуванню та вiднесенню
на центри витрат (цехи, дільниці, бригади), а всерединi цен-
трiв — на окремi види продукції, що забезпечує повне i до-
стовiрне визначення фактичної собівартості, аналiз використання
ресурсiв та результатiв діяльності структурних пiдроздiлiв під-
приємства, ефективність заходів, спрямованих на зниження
собiвартостi продукцiї.
Контроль за формуванням собівартості є центральним завдан-
ням економiчних служб пiдприємства, оскiльки в ринкових умо-
вах виживають лише ті суб’єкти пiдприємництва, у яких нижча
собівартість i, вiдповiдно, вищий прибуток. Завдяки зниженню
собівартостi продукції можна знизити цiну і розширити ринок
збуту.
Найбiльшу питому вагу в собiвартостi продукції мають ма-
терiальнi витрати (60—80 %, а в окремих галузях харчової про-
мисловостi до 98 %), що й визначає актуальнiсть їх облiку. За-
вдання полягає в тому, щоб правильно оцiнити матерiальні
витрати (сировину, матерiали, купованi напiвфабрикати, паливо
та енергiю на технологiчні цiлi тощо) та вiднести їх на окремi ви-
ди продукції.
Витрачання сировини, основних матерiалiв і комплектуючих
виробiв на виробництво конкретних видiв продукцiї визначається
на основi первинних документiв — лiмітних карт, вимог на ма-
терiали та iнших, у яких зазначається центр витрат (цех, дільни-
ця, бригада, змiна), а також назва виробу, на який вiдпущено ма-
теріальні цiнностi, або номер замовлення. Такий порядок оформ-
лення документiв дозволяє ідентифiкувати витрати з виробами,
на якi потрiбно вiднести тi чи iншi спожиті ресурси, тобто спису-
вати витрати на окремi вироби прямим способом.
Бухгалтери вiддiлу облiку матерiалiв приймають документи
вiд матерiально відповідальних осiб (завiдувачiв складами, комо-
рами) і складають відомостi 5.1 аналiтичного облiку запасiв iз
метою визначення залишків на перше число кожного мiсяця в
розрiзi аналітичних груп матерiальних цiнностей, а також скла-
дання і розроблення таблиць № 1 з витрачання матеріальних
цiнностей i вiднесення їх вартостi на балансовi рахунки, субраху-
нки, статтi витрат у розрiзi центрiв витрат, замовлень, виробiв та
інших об’єктiв калькулювання.
Досить часто неможливо вiдразу визначити, на якi вироби по-
трібно вiднести витраченi матерiали. Це пов’язано з характером
технологiчного процесу в тих випадках, коли з одного вихiдного
матерiалу отримують декiлька видiв продукцiї, якi є окремими
146
об’єктами калькулювання. Наприклад, у лiсопильному виробниц-
тві з деревини отримують дошки рiзних сортiв, брус та iнші види
продукцiї; у взуттєвому виробництвi з однiєї i тiєї ж шкiри — за-
готовки для рiзних розмiрiв й артикулів взуття; у хiмiчнiй проми-
словостi з однієї сировини — кілька видiв продукції. В цих умо-
вах безпосередньо на вироби неможливо віднести вартiсть
матерiальних цiнностей, а тому використовують опосередковані
методи розподiлу матерiалiв та сировини. Одним iз таких методiв
є розподiл фактично витрачених матерiалiв пропорцiйно до норм
витрачання. Вiн використовується у машинобудуванні, взуттєво-
му виробництві, м’яснiй промисловостi та iнших галузях. При за-
стосуваннi коефiцiєнтного методу розподiл матерiалiв здiйсню-
ється так: одному з виробiв присвоюється коефiцiєнт, що дорiв-
нює 1, а для інших виробiв коефiцiєнти розраховуються відно-
шенням їх цiни до цiни виробу, прийнятого за одиницю. Таким
чином, для одних виробiв коефiцiєнт може бути меншим вiд оди-
ницi, а для iнших — бiльшим.
Допомiжнi матеріали списуються на окремi види продукцiї
прямо або опосередковано методом розподiлу (пропорцiйно до
нормативного витрачання основних матерiалiв, маси переробле-
ної сировини, кiлькостi випущеної з виробництва продукції або
інших показникiв).
Витрати на паливо та енергiю розподiляються мiж об’єктами
калькулювання пропорцiйно до вiдпрацьованих годин роботи ве-
рстатiв чи механiзмiв, якi споживають паливо й енергiю рiзних
видiв (електроенергiя, газ, пара, холод, стиснуте повiтря та iн.).
Відходи виробництва повиннi утилiзуватися за цiнами можли-
вого використання на даному підприємстві або за цiнами можли-
вої реалiзації — при вiдпуску на сторону. Відходи виробництва
зменшують собiвартiсть продукцiї, тому при калькулюваннi вони
мiнусуються iз загальних витрат на виробництво. При цьому
складається запис:
Д 209 «Iншi матерiали»;
К 23 «Виробництво».
Розробні таблиці з витрачання матерiальних ресурсiв служать
пiдставою для записiв у вiдомостях № 12, якi складаються за ко-
жним цехом основного i допомiжного виробництва та у вiдомості
№ 15, призначенiй для вiдображення аналiтичних i синтетичних
даних рахунка 92 «Адміністративні витрати».
Оплата працi виробничих робiтників—відрядників здiйсню-
ється на основi первинних документiв на виробiток, а тому такі
витрати завжди можна віднести на той чи інший вирiб безпосере-
147
дньо. У рапортах на виробіток, нарядах, актах та iнших докумен-
тах вказується, яке замовлення (вирiб) виготовляє робiтник (бри-
гада) та яка сума нарахована.
Заробiтна плата робітникiв iз погодинною оплатою i робiтни-
кiв, зайнятих на пiдсобних роботах у цехах основного i допоміж-
ного виробництва, розподiляється пропорцiйно до основної за-
робiтної плати чи кошторисної ставки на одиницю окремих видiв
продукцiї.
Додаткова заробiтна плата виробничих робiтникiв розподi-
ляється також пропорцiйно до основної заробiтної плати робiтни-
кiв окремих видiв продукцiї.
На суму заробiтної плати складається запис:
Д 23 «Виробництво»;
К 66 «Розрахунки з оплати працi».
Вiдрахування на страхування є прямими витратами, оскiльки
вони прямо залежать вiд фонду оплати працi та встановлених
державою розмiрiв нарахувань на різні види страхування.
Між окремими об’єктами калькулювання вiдрахування на
страхування розподіляються пропорцiйно до нарахованої основ-
ної і додаткової заробiтної плати робiтникiв. В облiку на суму
нарахувань на страхування, якi прямо вiдносяться на собiвар-
тiсть, робиться запис:
Д 23 «Виробництво»;
К 65 «Розрахунки за страхуванням».
Нарахування на страхування в iнших випадках вiдносяться в
дебет рахункiв: 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адмiнiстра-
тивнi витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Іншi витрати опе-
рацiйної дiяльностi».
Нарахування заробiтної плати i на страхування узагальнюються
в розробнiй таблицi № 1, де наводяться дані в розмiрі цехiв, балан-
сових рахункiв, субрахункiв, статей витрат, замовлень, окремих
виробiв. Iз розробних таблиць інформацiя переноситься у
вiдомостi № 12 i 15 в тому ж порядку, що й матерiальнi ресурси.
3. Облiк загальновиробничих витрат
Для розумiння необхiдностi вiдокремленого облiку загально-
виробничих витрат треба чiтко уявити процес формування собi-
вартості продукцiї, який пов’язаний з трансформуванням фак-
торiв виробництва з їх натурально-речової форми у вартiсну й
отриманням готової продукцiї. Процес трансформації неможли-
вий без вiдповiдної пiдготовки й органiзацiї виробництва.
148
Пiдприємства являють собою системи, які функцiонують i
розвиваються вiдповiдно до визначеної мети. Призначення під-
приємства та його підроздiлiв пов’язується з подiлом працi та
спецiалiзацiєю функцiй, що вимагає регулювання виробничого
процесу та прийняття рiшень щодо досягнення його мети. У ви-
робничiй дiяльностi метою є результат чи бажаний стан системи,
досягнутий шляхом впливу на людей. Критерiєм (правилом порі-
вняння та вибору альтернатив) для визначення ефективностi ви-
робничого процесу є зв’язок між метою (як результатом) i витра-
тами, необхiдними для її досягнення. Цей критерій обумовлений
обмеженими ресурсами та необхiднiстю випуску продукції пев-
ного асортименту.
Організація виробничого процесу та його регулювання має не
менше значення, нiж забезпечення необхiдними ресурсами, тому
цi функції покладаються на апарат управлiння, який здiйснює ко-
нтроль за формуванням собiвартостi продукцiї, ефективнiстю ви-
користання ресурсiв, органiзацiєю працi та ін.
Обслуговування роботи цехiв основного i допомiжного виро-
бництва та управлiння ними, органiзація та координацiя вироб-
ничого процесу в них вимагають певного управлiнського апарату
й витрат, якi мають назву загальновиробничих.
Орiєнтовний перелiк статей загальновиробничих витрат наво-
диться у стандарті бухгалтерського облiку 16 «Витрати». До та-
ких витрат належать:
1. Витрати на управлiння виробництвом (оплата працi апарату
управлiння цехами, дiльницями тощо; вiдрахування на соцiальнi
заходи й медичне страхування апарату управлiння цехами,
дiльницями; витрати на оплату службових вiдряджень персоналу
цехiв, дiльниць тощо).
2. Амортизація основних засобiв загальновиробничого (цехо-
вого, дiльничного, лiнiйного) призначення.
3. Амортизація нематерiальних активiв загальновиробничого
(цехового, дiльничного, лiнiйного) призначення.
4. Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхуван-
ня, операцiйну оренду основних засобiв, iнших необоротних ак-
тивiв.
5. Витрати на вдосконалення технологiї та органiзації вироб-
ництва (оплата працi та вiдрахування на соцiальнi заходи
працiвникiв, зайнятих удосконаленням технології та органiзації
виробництва, поліпшенням якостi продукції, пiдвищенням її
надiйностi, довговічності, iнших експлуатацiйних характеристик
у виробничому процесi; витрати матерiалiв, купiвельних компле-
149
ктуючих виробiв, напiвфабрикатiв, оплата послуг стороннiх ор-
ганізацій тощо).
6. Витрати на опалення, освiтлення, водопостачання, во-
довiдведення та інше утримання виробничих примiщень.
7. Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата працi
загальновиробничого персоналу; вiдрахування на соцiальнi заходи,
медичне страхування робiтникiв та працівників апарату управлiння
виробництвом; витрати на здiйснення технологiчного контролю за
виробничими процесами та якiстю продукцiї, робiт, послуг).
8. Витрати на охорону працi, технiку безпеки й охорону на-
вколишнього природного середовища.
9. Iнші витрати (втрати вiд браку, оплата простоїв тощо).
Для облiку витрат на обслуговування та управлiння цехами
призначений рахунок 91 «Загальновиробничi витрати». Такi ви-
трати збираються у вiдомостях № 12, де вiдображаються дані в
дебет рахунка 91 «Загальновиробничi витрати» з кредита ра-
хункiв:
Д 91 «Загальновиробничi витрати»;
К 13 «Знос необоротних активiв» — на суму зносу основних
засобiв, iнших необоротних активiв, нематерiальних активiв за-
гальновиробничого призначення;
К 20 «Виробничi запаси» — на суму витрачених на обслуго-
вування та управлiння цехами матерiальних ресурсiв;
К 23 — на суму послуг, наданих допоміжними цехами для
загальновиробничих потреб (теплова енергiя, водопостачання
та iн.);
К 37 «Розрахунки з рiзними дебiторами» — витрати на оплату
вiдряджень;
К 65 «Розрахунки за страхуванням» — вiдрахування на стра-
хування вiд фонду оплати працiвникiв цехiв та дiльниць;
К 66 «Розрахунки з оплати працi» — на суму заробiтної плати
працівників апарату управлiння та робітників, якi обслуговують
виробничий процес у цехах та на дільницях;
К 68 «Розрахунки за iншими операцiями» — на суму робiт i
послуг стороннiх органiзацiй.
Загальновиробничi витрати поділяються на постiйнi та змiннi.
Конкретний перелiк постiйних i змiнних загальновиробничих ви-
трат визначається підприємством, для чого треба вивчити харак-
тер зв’язку кожної статтi з загальним обсягом виробництва. Якщо
взяти інформацiю про витрати за кожною статтею i обсяг прода-
жу за останнi 3 роки, то можна визначити, якi з витрат є залеж-
ними (змiнними), а які незалежними (постiйними). Такий подiл
150
необхiдний для обґрунтованого їх розподiлу та включення до
собiвартостi продукції.
Змінні загальновиробничi витрати списуються на собiвартiсть
продукцiї записом:
Д 23 «Виробництво»;
К 91 «Загальновиробничi витрати» (змiннi).
Постiйнi витрати списуються залежно від бази розподiлу, яка
визначається в якостi нормальної потужності пiдприємства у ма-
шино-годинах роботи. Нормальною вважається така потужнiсть,
котра характеризує середнiй обсяг дiяльності досягнутий протя-
гом кількох рокiв або операцiйних циклiв з урахуванням запла-
нованого обслуговування виробництва.
Визначальною умовою довгострокового завоювання ринків
збуту, отримання доходу від продажу є висока якість продукції з
урахуванням запитiв споживачiв, а не низькi цiни. Якiсть про-
дукцiї та надання послуг стає провiдним мотивом виробника.
Досвiд Японiї свiдчить, що продукцiя високої якостi прино-
сить на 40 % бiльше прибутку на iнвестований капiтал нiж про-
дукцiя низької якостi. Представники фiрм, бiзнесмени, управлiнцi
ставлять високi вимоги як до персоналу, так i до якостi своєї про-
дукцiї. Вони не зупиняються на досягнутому, не задовольняються
iснуючими характеристиками продукції, прагнуть дати своїм
споживачам вироби високої якостi за низькими цiнами.
Процес полiпшення якостi продукції та роботи базується на
таких передумовах:
– ставлення до споживача як до головної фiгури, для якої при-
значено процес полiпшення якостi;
– розробка керiвництвом довгострокових зобов’язань з впро-
вадження процесу полiпшення роботи й управлiння;
– вiра в те, що немає межі удосконалення;
– попередження проблем — краще, нiж реагування на них, ко-
ли вони виникають;
– провiдна роль — безпосередня участь керiвникiв у процесі;
– стандарт роботи — «нуль помилок»;
– участь усiх працівників у процесi полiпшення роботи;
– центр уваги зміщується з людей на процеси;
– вiра в те, що постачальники стануть партнерами;
– визначення заслуг окремих осiб та колективiв.
У суспiльствах, якi надають переваги якостi продукції, досяг-
нуто стабiльностi розвитку економiки та зростання добробуту на-
селення. Брак у виробництвi зводиться до мiнiмуму, а якiсна про-
дукцiя завойовує світ.
151
На жаль, економiка України не вiдноситься до таких, де дба-
ють про пiдвищення якостi продукцiї та зниження її собiвартостi.
У багатьох виробництвах до цього часу втрати вiд браку
значнi. Пiд браком розумiють продукцiю (вироби, деталi, напiв-
фабрикати, готові вироби), яка за своєю якiстю не вiдповідає
встановленим стандартам чи технiчним умовам i не може вико-
ристовуватися за своїм прямим призначенням або може викорис-
товуватися пiсля додаткових витрат на усунення дефектiв. За ха-
рактером дефектiв брак подiляється на виправний та неви-
правний. Якщо виправний брак вимагає додаткових витрат на
доведення його до кондиційної продукцiї, то невиправний
пiдлягає утилiзацiї.
За мiсцем виявлення брак поділяється на внутрiшній (виявля-
ється на пiдприємстві при контролi операцiй чи деталей) i
зовнiшнiй (виявляється споживачем).
За причинами та винними особами брак класифiкується за
розробленим пiдприємством класифiкатором браку.
При виявленні виправного чи невиправного браку складається
вiдповiдний акт, в якому зазначаються дата, цех, дільниця, змiна,
вирiб, операцiя, на якiй виявлено брак, виннi особи, причини,
кiлькiсть браку, характеристика браку. Бухгалтер калькулює брак
на пiдставi прямих витрат (матеріал, заробiтна плата, загальнови-
робничi витрати). На виправний брак виписується наряд, якщо
його виправляє інший робiтник. Виправлення браку робітником,
що допустив його, здiйснюється без оформлення додатковими
документами на оплату.
При виявленнi зовнiшнього браку i визначеннi цього факту
пiдприємством до фактичної собівартості забракованої продукцiї
включаються витрати на заміну та перевезення продукцiї, сума
штрафу. Втрати від браку визначаються за вирахуванням вартості
отриманих матерiалiв вiд утилiзацiї браку. До таких втрат
вiдносяться витрати на ремонт i гарантiйне обслуговування про-
дукцiї, на яку встановлена гарантiя. Витрати на гарантiйний ре-
монт здiйснюються в межах установлених строкiв i розмiру ремонт-
ного фонду.
Облiк браку ведеться на рахунку 24 «Брак у виробництвi», в
дебет якого списуються витрати з кредита рахункiв:
Д 24 «Брак у виробництвi»;
К 23 «Виробництво» — вартiсть забракованої продукції
вiдповідно до калькуляції;
К 20 «Виробничi запаси» — списання матерiальних ресурсiв
на виправлення браку;
152
К 66 «Розрахунки з оплати працi» — нарахування заробiтної
плати за виправлення браку;
К 65 «Розрахунки за страхуванням» — на суму нарахувань на
заробiтну плату за виправлення браку;
К 37 «Розрахунки з рiзними дебіторами» — на суму претензій
за виявлений у покупцiв брак; оплата робiтникам відряджень,
пов’язаних з усуненням дефектiв;
К 68 «Розрахунки за iншими операцiями» — на вартiсть робiт
з виправлення браку стороннiми організаціями.
При поверненнi покупцями бракованої продукції складаються
записи:
Д 26 «Готова продукцiя»;
К 23 «Виробництво» — на фактичну собiвартiсть продукцiї, й
одночасно:
Д 24 «Брак у виробництві»;
К 23 «Виробництво» — на фактичну собiвартiсть повернутої
забракованої продукцiї;
Д 24 «Брак у виробництвi»;
К 36 «Розрахунки з постачальниками i замовниками» — на
суму транспортних витрат, пов’язаних iз поверненням забракова-
ної продукцiї.
Частина витрат, пов’язаних iз браком продукції, вiдшко-
довується пiдприємству (утримання iз заробiтної плати робiтни-
ків, якi допустили брак, вiдшкодування стороннiми органi-
зацiями, з вини яких допущено брак, оприбуткування металобру-
хту та ін.);
Д 66 «Розрахунки з оплати працi» — утримання iз заробiтної
плати осiб, якi допустили брак;
Д 37 «Розрахунки з рiзними дебiторами» — вiдшкодування
браку стороннiми органiзацiями через неподачу води, газу, елек-
троенергiї;
Д 20 «Виробничi запаси» — оприбуткування металобрухту;
К 24 «Брак у виробництвi».
На рiзницю мiж витратами на брак й усунення дефектiв та
утриманнями за брак складається запис:
Д 23 «Виробництво»;
К 24 «Брак у виробництвi».
Потрiбно вiдзначити, що в iснуючiй системi фiнансового
облiку не відображаються витрати, пов’язанi з полiпшенням
якостi продукцiї, тому втрачається iнформація щодо ефектив-
ностi витрат на пiдвищення якостi та їх впливу на зниження втрат
від браку.
153
4. Облік витрат на підготовку
і освоєння нової продукції
Науково-технiчний прогрес вимагає створення на промисло-
вих пiдприємствах наукових та дослiдно-експериментальних
пiдроздiлiв, завданням яких є розробка конструктивної i техно-
логiчної документацiї з розробки нових видiв продукції. Такi
пiдроздiли вимагають витрат на:
– підготовку та освоєння нових виробництв i видів продукцiї;
– проектування та конструювання нових видiв продукцiї;
– розробку технологічної документації з виготовлення проду-
кції;– проектування і створення інструментального оснащення
(штампів, модулiв, матриць, пристосувань);
– перепланування, переналагодження устаткування;
– розробку кошторисів, калькуляцій, норм і нормативiв;
– створення та випробування дослiдних партiй виробiв;
– доведення документацiї до переходу на серiйне чи масове
виробництво;
– визначення потреб ринку у новiй продукції;
Витрати на пiдготовку й освоєння нових видів продукції зби-
раються за дебетом рахунка 39 «Витрати майбутнiх періодів» з
кредита рахункiв 20 «Виробничi запаси», 23 «Виробництво»,
66 «Розрахунки з оплати працi», 65 «Розрахунки за страхуван-
ням», 13 «Знос необоротних активів», 68 «Розрахунки за iншими
операціями» на суму витрат, пов’язаних iз науковими та дослiдно-
експериментальними роботами. Для цього на пiдприємствах
вiдкривається спецiальний експериментальний цех (відділ).
Протягом певного перiоду витрати концентруються на рахун-
ку 39 «Витрати майбутнiх перiодiв», поки новi види продукції не
будуть випускатися в масовому чи серiйному порядку. З моменту
масового виробництва зiбрані витрати повиннi протягом одного
чи двох рокiв поступово списуватися на основне виробництво (на
нову продукцію).
Списання витрат майбутнiх перiодiв проводиться двома спо-
собами:
1. Рiвномірне списання з розрахунку 1/12 чи 1/24 частини ви-
трат кожного мiсяця.
2. На основi нормативних ставок на вироби, якi розраховують-
ся способом дiлення витрат майбутнiх перiодiв на плановий ви-
пуск продукцiї за період списання.
154
На суму списання витрат майбутнiх перiодiв, що припадає на
даний мiсяць, складається запис:
Д 23 «Виробництво» (на статтю калькуляції витрати на
пiдготовку й освоєння виробництва);
К 39 «Витрати майбутнiх перiодiв».
Аналiтичний облiк за рахунком 39 «Витрати майбутнiх перi-
одiв» ведеться у відомості № 15 за окремими позиціями в розрiзi
видів дiяльностi та освоюваних нових виробiв. Данi про списання
цих витрат вiдображаються на основi розрахункiв i довiдок бух-
галтера в журналi 5.
5. Облiк витрат допомiжних виробництв
Виробничий процес може відбуватися не тiльки внаслiдок
споживання факторiв виробництва (необоротних активів, пред-
метiв працi та живої працi), а й при протiканнi без затримок про-
цесiв господарської дiяльностi (iнвестування, постачання, збут),
що передбачає зв’язки з iншими пiдприємствами по лiнiї поста-
чання та збуту продукцiї. Значний вплив на виробничий процес
мають допомiжнi виробництва, якi забезпечують основнi цехи
електроенергiєю, парою, холодом, стиснутим повiтрям, тарою,
iнструментом, надають послуги з ремонту та iн.
Продукцiя, роботи й послуги допомiжних виробництв у
бiльшостi випадкiв споживаються всерединi пiдприємства, хоча
при їх великих потужностях доцiльно вiдпускати продукцiю, ро-
боти i послуги стороннiм споживачам, що значно знижує
собiвартiсть основної продукцiї.
Продукцiя, роботи й послуги передаються споживачам (цехам,
дiльницям, бригадам, змiнам, віддiлам) за плановими цiнами або
фактичною собiвартiстю минулого мiсяця.
Бухгалтерський облiк допомiжних виробництв повинен забез-
печити, як мiнiмум, такi данi:
– обсяг виробництва продукцiї, робіт чи послуг;
– визначення фактичних витрат на виробництво;
– надання послуг споживачам у натуральному вираженнi;
– розрахунок фактичної собiвартостi продукцiї для спожи-
вачiв;
– розрахунок технiко-економічних показникiв роботи вироб-
ництва;
– розрахунок ефективностi роботи.
155
Допомiжнi виробництва видiляються в окремi структурнi
пiдрозділи за технологічним принципом — за продукцiєю чи по-
слугами, якi вони випускають чи надають для основного вироб-
ництва, або за характером послуг (парокотельні, транспортнi).
За технологiєю вони подiляються на простi i складнi.
До простих вiдносяться виробництва, якi випускають один вид
продукції чи послуг (електростанції, парокотельнi, компресорнi та
водозабiрнi станцiї та iн.), в яких вiдсутнє незавершене виробниц-
тво. Облiк тут органiзовується за простим методом, коли витрати
за мiсяць збираються в цiлому по виробництву, а собiвартiсть оди-
ницi продукції (послуг) визначається шляхом дiлення витрат на
кiлькiсть випущеної продукції — кВт/г, м3, т/км та iн.
У складних виробництвах технологiчний процес складається з
вiдокремлених передiлiв (ремонтно-механiчнi та ремонтно-
будiвельнi цехи, тарне виробництво, iнструментальне виробниц-
тво, експериментальнi цехи та iн.). У цих виробництвах може бу-
ти незавершене виробництво, що й обумовлює ускладнення ме-
тодології та органiзацiї облiку.
Для вказаних виробництв, як правило, застосовується позамо-
вний метод облiку. Оскiльки його об’єктом є не тiльки готова
продукцiя, а й окремi передiли, тому може використовуватися та-
кож попередiльний метод облiку витрат. Позамовний метод пе-
редбачає вiдкриття виробничих замовлень, хоча за характером
технологiї продукцiя може оброблятися в декiлькох передiлах чи
фазах виробництва. Не виключається ведення позамовно-норма-
тивного методу облiку витрат, що передбачає розробку норм і
нормативiв на матерiали, заробiтну плату, загальновиробничi ви-
трати, фiксування в документацiї витрат за нормами, вiдхи-
леннями вiд норм та змiнами норм.
Витрати допомiжних виробництв збираються на рахунку 23 «Ви-
робництво» iз зазначенням субрахунка, що необхiдно для розмежу-
вання основних i допомiжних виробництв. Для основних цехiв
доцiльно використовувати рахунок 23 «Виробництво» та субрахунок
1, а далi в кодi вказувати номери основних цехiв (наприклад, 23101,
23102, 23103 — що означає: 23 — виробництво, 1 — основне, 01, 02,
03 — номер цеху, а далi код може ускладнюватися за рахунок но-
мерiв замовлень). Для допоміжних виробництв можна використати
субрахунок 2, а потiм вказувати номер цеху (23201, 23202 та iн.).
Аналiтичний облiк витрат у простих допомiжних виробницт-
вах ведеться в розрiзi статей витрат без пiдроздiлу за видами
продукцiї, оскiльки в них виробляється один вид продукцiї чи
послуг; у складних виробництвах — за статтями витрат у розрiзi
156
окремих видiв продукції чи послуг у вiдомостях (картках)
аналiтичного облiку.
Собiвартiсть замовлення визначається в бухгалтерiї пiсля отри-
мання повiдомлення цеху про його виконання. Продукцiя i послу-
ги для власного споживання основними цехами оцiнюються за фа-
ктичною цеховою собiвартiстю (матерiальнi витрати, заробiтна
плата, загальновиробничi витрати), а при виконаннi робiт (послуг)
для стороннiх органiзацiй та свого капiтального будiвництва й об-
слуговуючих господарств — за цiнами, що включають витрати це-
ху, адмiнiстративні та збутовi витрати, певну суму прибутку.
Процес визначення собiвартостi одиницi продукції ускладню-
ється тим, що цехи допомiжного виробництва, як правило, нада-
ють послуги один одному. Так, наприклад, транспортний цех
здiйснює перевезення палива для електростанції та одночасно
отримує вiд неї електроенергiю. В цьому випадку для розрахунку
собівартості електроенергiї треба знати собiвартiсть отриманих
вiд транспортного цеху послуг, а для розрахунку собiвартостi по-
слуг транспортного цеху — собiвартiсть отриманої електро-
енергiї. Собiвартiсть отриманих послуг може визначатися за пла-
новою собiвартiстю поточного мiсяця або за фактичною
собiвартiстю минулого мiсяця.
Собiвартiсть продукцiї (послуг) формується за дебетом рахун-
ків 23 «Виробництво» на субрахунках 2321 (транспортний цех) та
2322 (електростанцiя) у вiдомостях № 12 за прямими й наклад-
ними витратами, з кредита рiзних рахункiв:
Д 23 «Виробництво» (субрахунки 2321/транспортний цех/ та
2322 / електростанцiя/);
К 13 «Знос необоротних активiв» — знос на вартiсть основних
засобiв, необоротних матерiальних активiв та нематерiальних ак-
тивiв цехiв допоміжного виробництва;
К 20 «Виробничi запаси» — на вартiсть сировини, матерiалiв,
купованих напiвфабрикатiв та комплектуючих виробiв, палива,
будiвельних матерiалiв, запасних частин та ін.;
К 22 «Малоцiннi та швидкозношуванi предмети» — на
вартiсть використаних малоцiнних предметiв;
К 23 «Виробництво» — вартiсть робiт i послуг, отриманих від
iнших допоміжних цехiв;
К 24 «Брак у виробництві» — на вартiсть втрат вiд браку;
К 37 «Розрахунок з рiзними дебiторами» — виплачений
ранiше аванс за надання послуг стороннiми органiзацiями;
К 63 «Розрахунки з постачальниками i підрядниками» — на
вартiсть послуг, отриманих вiд стороннiх органiзацiй;
157
К 66 «Розрахунки з оплати праці» — нарахування заробiтної
плати працiвникам допомiжних цехiв;
К 65 «Розрахунки за страхуванням» — на вартiсть страхуван-
ня за встановленими тарифами;
К 68 «Розрахунки за iншими операцiями» — на вартість
рiзних послуг некомерцiйного характеру, розрахунки з дочiрнiми
пiдприємствами;
К 91 «Загальновиробничi витрати» — на суму витрат на ор-
ганiзацiю цеху та управлiння ним.
Можуть кореспондувати також iншi рахунки (рахунки класу 8,
якщо пiдприємство ними користується; 39, 47 тощо).
За кредитом рахунка 23 «Виробництво» списуються витрати
на споживачiв продукцiї (робiт) допоміжних виробництв за дебе-
том таких рахункiв:
Д 23 «Виробництво» — на цехи основного виробництва (за
розрахунками спожитих послуг за їх собiвартiстю);
Д 23 «Виробництво» — на цехи допоміжного виробництва (за
рахунком спожитих послуг та їх собiвартiстю);
Д 91 «Загальновиробничi витрати» — вартiсть послуг для за-
гальноцехових потреб (освітлення, опалення, ремонт офiсу, цеху);
Д 92 «Адмiнiстративнi витрати» — на вартiсть послуг для за-
гальногосподарських потреб;
Д 20 «Виробничі запаси» — оприбуткування тари, запасних
частин, виготовлених допоміжними цехами;
Д 22 «Малоцiннi та швидкозношуванi предмети» — оприбут-
кування iнструментiв, малоцiнних предметiв, виготовлених до-
помiжними цехами;
Д 90 «Собiвартiсть реалiзації» — на вартість послуг, вiдпу-
щених на сторону;
Д 93 «Витрати на збут» — на вартiсть робiт i послуг для
вiддiлу збуту;
Д 94 «Інші витрати» — на вартiсть наданих послуг для обслу-
говуючих виробництв i господарств.
Кредитовi обороти рахунка 23 «Виробництво» вiдобража-
ються в журналi 5 або 5А в кореспонденції з дебетом рiзних ра-
хункiв на пiдставi розробної таблицi № 9.
6. Облiк витрат основного виробництва
Центральне місце в облiку процесу виробництва належить
вiдображенню витрат i визначенню собiвартостi продукції основ-
158
ного виробництва, яке має чiтку логiку органiзацiї та методології
узагальнення витрат на рiвнi окремих цехiв.
Бухгалтерiя отримує вiд матерiально вiдповiдальних осiб до-
кументи i забезпечує попереднє групування витрат на виробниц-
тво в розрiзi цехiв. Виробничий вiддiл отримує вiд бухгалтерiї
таку iнформацiю:
– витрачання матерiальних ресурсiв та отримання вiдходiв ви-
робництва за облiковими цiнами з визначенням балансових ра-
хункiв, субрахункiв та замовлень;
– витрачання малоцінних та швидкозношуваних предметiв;
– визначення процента транспортно-заготiвельних витрат i
списання їх на відповідні рахунки, субрахунки, замовлення;
– нарахування основної та додаткової заробітної плати,
вiдрахувань на страхування та забезпечення вiдпусток;
– розрахунок зносу основних засобiв, нематерiальних активiв
та необоротних матерiальних активiв;
– розрахунок втрат вiд браку;
– розрахунок собiвартостi продукції (послуг) допомiжних ви-
робництв та списання послуг на споживачів;
– листки-розшифровки, якi служать для перенесення сум, якi
пов’язанi з виробництвом i вiдображенi в інших журналах.
На основi отриманих розробних таблиць та листкiв-розши-
фровок у виробничому вiддiлi бухгалтерiї на кожний цех основ-
ного виробництва вiдкривається вiдомiсть № 12.
У наведенiй вiдомостi № 12 видiляється декiлька рахункiв, на
яких збираються витрати: 91 «Загальновиробничi витрати» в
розрiзi статей; 23 «Виробництво» з видiлення прямих витрат у
розрiзi виробiв А, Б, В з вiдповiдними сумами визначених ма-
терiалiв, нарахованої заробiтної плати та нарахувань на заробiтну
плату; 24 «Брак у виробництвi» з оцiнкою за прямими витратами.
Крiм вiдомостi № 12 необхiдно органiзувати збiр даних про
витрати в розрiзi виробiв у системi аналiтичного облiку. Це за-
вдання покладається на виробничо-калькуляцiйний вiдділ бухга-
лтерiї.
На кожний вирiб вiдкривається картка (вiдомiсть) аналiтич-
ного облiку, в якiй показуються в пiдметi — статтi калькуляцiї, а
присудку — незавершене виробництво на початок мiсяця, витра-
ти за звітний місяць, витрати на невиправний брак, витрати на
товарний випуск продукцiї та незавершене виробництво на
кiнець мiсяця.
Необхiдно звернути увагу на те, що данi виробничо-каль-
куляцiйного вiддiлу становлять комерцiйну таємницю і не розго-
159
лошуються. Цей вiддiл органiзовує не тiльки облiк витрат на ви-
робництво, а й вiдповiдає за органiзацiю управлiнського облiку.
Для калькулювання собiвартостi продукцiї використовують
данi фiнансового облiку про витрати на виробництво, а в управ-
лiнському облiку деталiзують витрати в необхiдному розрiзi з
метою пошукiв і зниження собiвартостi та пiдвищення рентабе-
льностi виробництва. Важливе значення для правильностi визна-
чення собiвартостi має обсяг незавершеного виробництва, тому
на цьому питаннi варто зупинитися детальніше.
7. Облiк незавершеного виробництва
Протягом мiсяця на виробництво продукцiї списуються мате-
ріальнi ресурси та нараховується заробiтна плата з вiдраху-
ваннями зi страхування на підставі належно оформлених доку-
ментiв.
Первиннi документи служать пiдставою для запису в дебет
рахунка 23 «Виробництво» з кредита рахункiв 20 «Виробничi за-
паси» (на суму витрачених матерiальних цiнностей вiдповiдно до
сум, якi зазначеннi в документах), 66 «Розрахунки з оплати
працi» (на суму нараховано заробiтної плати за виконанi робiтни-
ками операцiї з виготовлення деталей, вузлiв, агрегатiв, виробiв,
замовлень та дiючих розцiнок i тарифiв), 65 «Розрахунки за стра-
хуванням» (на суму нарахувань на оплату праці за дiючими та-
рифами). Але списання матерiалiв та нарахування заробiтної пла-
ти з вiдрахуваннями зi страхування на витрати виробництва є
справедливим лише у випадку, якщо з виробництва на склад
оприбуткована вся продукцiя, вироби, напiвфабрикати власного
виготовлення, замовлення тощо.
У бiльшостi галузей економіки технологічний процес вигото-
влення продукцiї органiзовано так, що у виробничих пiдрозділах
(цехах, дiльницях, робочих мiсцях) одночасно знаходяться виро-
би, якi повнiстю закiнченi обробкою та можуть бути передані на
склад готової продукції, й такi, котрi не пройшли всiх стадiй
(фаз) обробки. Крiм цього на робочих місцях можуть бути ма-
терiали, якi не пройшли ні однієї операцiї з обробки в цеху. Отже,
необхiдно розподiлити витрати, визначенi на основi документацiї
на такi, що вiдносяться до готової продукцiї (товарного випуску)
та незавершеного виробництва. Пiд останнiм розумiють запаси у
виробництвi, щодо яких iснує iмовiрнiсть отримання еко-
номiчних вигод внаслiдок перетворення їх у наступних перiодах
160
(мiсяць, квартал, рiк) у готову продукцiю i вартiсть яких може
бути достовiрно визначена.
Достовiрнiсть визначення незавершеного виробництва може
бути досягнута методом інвентаризацiї його залишкiв на всiх ро-
бочих мiсцях, для проведення якої призначаються комiсiї, у склад
яких включаються працiвники технiчних, технологiчних та еко-
номiчних служб. Завданням таких комiсiй є складання iнвентари-
зацiйних вiдомостей на незавершене виробництво у виглядi не-
закiнчених обробкою, складанням деталей, вузлiв, виробiв та не-
закiнчених технологiчних процесів. Iнвентаризацiя проводиться
на останнiй робочий день поточного мiсяця методом перераху-
вання кiлькостi незавершеного виробництва в його натуральному
вираженнi (шт, м, кг, т, м2, л тощо) і вiдображення в інвентари-
зацiйному описi.
Оскiльки стандартом бухгалтерського облiку 9 «Запаси» не
регламентовано порядку визначення обсягу незавершеного виро-
бництва та його оцiнки, пiдприємство самостiйно обирає облi-
кову полiтику з цього об’єкта облiку.
Зокрема у машинобудуваннi рекомендується використовувати
такi методи визначення обсягу та оцiнки незавершеного вироб-
ництва:
1. Подетальний метод, який передбачає вiдображення в iнвен-
таризацiйному описі найменування чи номера деталi, вузла; оди-
ницi вимiру; кiлькостi незавершеного виробництва.
2. Подетально-пооперацiйний метод, який передбачає відо-
браження в iнвентаризаційному описi найменування чи номера
деталi, вузла чи iнших видiв продукції, одиницi вимiру та кілько-
сті незавершеного виробництва, але з видiленням кількості за
окремими операцiями.
3. Процент розподілу, який встановлюється експертним шля-
хом спецiалiстами технiчних й економічних служб у цехах,
дiльницях та iнших пiдроздiлах. При цьому методi вiдпадає нео-
бхiднiсть трудомiстких робiт iз проведення iнвентаризацiї,
пiдвищується рiвень довiри до керiвника пiдроздiлу, який дає на-
лежним чином оформлену довiдку про процент розподілу витрат
за мiсяць.
Порiвняння цих методів свідчить, що другий — точнiший
внаслiдок реальностi визначення заробiтної плати, проте вiн дуже
трудомісткий.
Третiй метод полягає в тому, що бухгалтерiя сама визначає
суму незавершеного виробництва на основi зiбраних за мiсяць у
вiдомостi № 12 витрат за цехом.
161
Незавершене виробництво використовується для розрахунку
товарного випуску, для калькулювання собівартості продукцiї,
оскiльки зміна його залишків впливає на собiвартiсть, але в сис-
темi синтетичного облiку воно не вiдображається бухгалтерськи-
ми записами. Незавершене виробництво означає сальдо за рахун-
ком 23 «Виробництво» i вiдображається в другому розділі активу
балансу.
8. Зведений облiк витрат на виробництво
Завершальним етапом облiку витрат на виробництво є уза-
гальнення всiєї iнформацiї, яка міститься в регістрах, складених в
розрiз цехiв основного виробництва (вiдомостi № 12). Данi з ві-
домостей № 12 потрiбно згрупувати за видами дiяльностi (це сто-
сується диверсифiкованих пiдприємств, котрi одночасно займа-
ються багатьма видами дiяльностi i коли виникає потреба
визначення економiчної ефективностi кожного з них методом по-
рівняння витрат i доходiв), за видами чи групами однорідної про-
дукцiї, послугами основного виробництва, об’єктами будiвниц-
тва, продукцiєю i послугами допомiжного виробництва тощо.
Попередньо згрупованi данi вiдображаються у зведених
вiдомостях витрат, побудованих вiдповідно до форми вiдомості
№ 12, якi необхiднi для стискання iнформацiї та перенесення її у
третій роздiл журналу 5 (якщо пiдприємство не використовує ра-
хунки класу 8 — витрати за елементами).
З наведеного фрагмента журналу 5 пiдприємство вiдобразило
витрати в розрiзi цехiв. Данi перенесенi з вiдомостi № 12, в жур-
налi 5 вiдображаються данi з кредита рахунків 20, 22, 23, 24, 25,
26, 28 — тобто матерiальнi витрати; 39 — витрати майбутнiх
перiодiв, якi пов’язанi з освоєнням виробництва; 66 — витрати на
оплату праці та 65 — витрати за страхуванням. Ці витрати є пря-
мими. Крiм цього на виробництво списуються витрати з рахунка
91 «Загальновиробничi витрати»
Якщо пiдприємство надавало послуги чи виконувало роботи
промислового характеру, то фактична собiвартiсть реалiзованих
послуг вiдображається записом:
Д 90 «Собiвартiсть реалiзацiї»;
К 23 «Виробництво».
В журналi 5 наводяться також данi з розшифровкою за окре-
мими статтями загальногосподарських, адмiнiстративних та збу-
тових витрат, а також iнших витрат операцiйної дiяльностi (ви-
162
трат на дослiдження i розробки, собiвартiсть реалiзованої
iноземної валюти та виробничих запасів, списання сумнiвних та
безнадiйних боргiв, втрати вiд операційної курсової рiзницi мiж
нацiональною та iноземною валютою, втрат вiд знецiнення виро-
бничих запасiв, недостачi та втрат вiд псування цiнностей, ви-
знанi пенi, штрафи, неустойки та iншi витрати).
Крім цього у журналi 5 мiстяться данi про надзвичайнi витра-
ти (збитки вiд стихiйного лиха, збитки вiд техногенних катастроф
i аварiй та iншi подiбнi збитки).
Таким чином в журналi 5 вiдображаються дані по дебету ра-
хунка 23 «Виробництво» та всіх рахункiв дев’ятого класу (90, 91,
92, 93, 94 та 99), в кореспонденцiї з кредитом рахункiв, які фор-
мують собiвартість продукцiї (прямі та загальновиробничі), а та-
кож тих, що переносяться з iнших журналiв.
У випадках, коли пiдприємство використовує рахунки восьмо-
го класу (80 «Матерiальнi витрати», 81 «Витрати на оплату
працi», 82 «Вiдрахування на соцiальнi заходи», 83 «Аморти-
зацiя», 84 «Iншi операцiйнi витрати»), тобто веде облiк витрат за
елементами, необхiдно використовувати для узагальнення витрат
журнал 5А. Цей журнал вiдрiзняється від журналу 5 тим, що в
роздiлi IІІ Б вiдображаються витрати за елементами.
При цьому дебетуються рахунки 80, 81, 82, 83, 84, а кредиту-
ються матерiальнi рахунки (20, 22), витрати майбутнiх перiодiв
(39), заробiтної плати (66), вiдрахувань на страхування (65) та
переносяться данi з iнших журналiв (37, 63, 68 та ін.).
Після відображення витрат за елементами в розділі ІІІ Б дані
переносяться в розділ ІІІ А — витрати діяльності. Цей розділ ві-
дображає за дебетом ті ж рахунки, що й розділ ІІІ журналу 5, а
саме рахунки 23, 90, 91, 92, 93, 94, 99 з кредита рахунків 20, 22,
23, 24, 25, 26, 28, 39, 65, 66, 91, але з добавленням граф для відо-
браження витрат, списаних з рахунків 80, 81, 82, 83, 84 у сумах,
які попередньо були зібрані у розділі ІІІ Б журналу 5А.
9. Облік операційної діяльності
На підприємстві виникають витрати, які можна класифікувати
за ступенем включення у собівартість продукції на виробничі та
операційні.
Операційні витрати хоча й викликані виробничим процесом,
який вимагає загального керівництва та координації роботи під-
приємства в цілому, але вони не включаються у собівартість про-
163
дукції. До витрат операційних відповідно до пункту 17 стандарту
бухгалтерського обліку 16 «Витрати» відносять:
– адміністративні витрати;
– витрати на збут;
– інші операційні витрати.
Витрати операційної діяльності потребують контролю за їх
величиною та запобіжних заходів щодо їх зниження. Витрати кон-
тролюються за допомогою розробки кошторисів на кожний вид
операційної діяльності та узагальнення фактичних витрат у спе-
ціальних регістрах — відомостях.
Адміністративні витрати обумовлені необхідністю організації,
координації та адміністрування господарської діяльності підпри-
ємства в цілому. Управління підприємством та окремими служ-
бами неможливо собі уявити без команди менеджерів та здійс-
нення ними управлінських функцій. Треба відзначити, що фінан-
совий облік відображає адміністративні витрати методом конце-
нтрації комплексу витрат на одному рахунку 92, який містить
обмежений перелік статей, що характеризують процес обслуго-
вування та управління підприємством. Існуюча номенклатура
статей не є науково обґрунтованою, і важко зрозуміти критерій їх
виділення, тому підприємства повинні самостійно розробити кла-
сифікацію витрат на основі рекомендованої стандартом облiку 16
«Витрати».
До адмiнiстративних витрат належать:
– загальнокорпоративнi витрати (органiзацiйнi витрати, ви-
трати на проведення річних зборів, представницькі витрати
тощо);
– витрати на службовi вiдрядження i утримання апарату
управлiння підприємством та iншого загальногосподарського пер-
соналу;
– витрати на утримання основних засобiв, інших матерiальних
необоротних активiв загальногосподарського використання (опе-
рацiйна оренда, страхування майна, амортизацiя, ремонт, опален-
ня, освiтлення, водопостачання, водовiдведення, охорона);
– витрати на зв’язок (поштовi, телеграфнi, телефоннi, телекс,
факс, Е-mail, Інтернет тощо);
– винагороди за професiйнi послуги сторонніх юридичних та
фiзичних осiб (юридичнi, аудиторськi, з оцінки майна, консуль-
тацiйнi з питань розвитку пiдприємств, органiзаційних структур
тощо);
– амортизацiя нематерiальних активiв загальногосподарського
використання;
164
– витрати на врегулювання спорiв у судових органах;
– податки, збори та iнші передбаченi законодавством обов’я-
зковi платежi (крiм податкiв, зборів та обов’язкових платежiв, що
включаються до виробничої собiвартостi продукцiї робiт та по-
слуг);
– плата за розрахунково-касове обслуговування та iншi послу-
ги банкiв;
– iнші витрати загальногосподарського призначення.
Вказана класифiкацiя ґрунтується на чисто бухгалтерському
пiдходi до проблеми вiдображення витрат, пов’язаних з утриман-
ням персоналу адмiнiстрацiї та господарськими витратами, по-
слугами рiзних кредиторiв та податками.
Необхiдно розробляти класифiкацiї, виходячи з функцiй вико-
нуваних адмінiстративним персоналом (прогнозування та плану-
вання, органiзацiя, координацiя, охорона працi i технiка безпеки,
конструювання, технологiя, управлiння якiстю продукцiї, конт-
роль, аналiз, адмiнiстрування тощо).
Адмiністративні витрати вiдображаються у відомостi № 15, в
якій у пiдметi перерахованi статтi, а в присудку — кореспонду-
ючi рахунки. Операцiї записуються таким чином:
Д 92 «Адміністративні витрати»;
К 20 «Виробничi запаси» — списання матерiалiв для потреб
управлiння (канцелярськi, для креслення, бухгалтерського облi-
ку, паливо, будiвельнi матеріали та ін.);
К 21 «Малоцінні та швидкозношуванi предмети» — списання
малоцiнних меблiв, спецодягу, господарського iнвентарю та iн.;
К 37 «Розрахунки з рiзними дебiторами» — витрати на
вiдрядження, оплата послуг за iнформацiйнi, посередницькі та
інші послуги, що пов’язані з виробничими потребами та управ-
лiнням виробництвом;
К 39 «Витрати майбутнiх перiодiв» — витрати на передплату
газет, журналiв;
К 63 «Розрахунки з постачальниками i пiдрядниками» —
вартiсть послуг стороннiх органiзацiй, якi отриманi для потреб
управлiння пiдприємством (оплата за опалення, освiтлення, ре-
монти та ін.);
К 64 «Розрахунки за податками» — нарахування податкiв, якi
включаються до складу загальногосподарських витрат;
К 65 «Розрахунки за страхуванням» — на суму нарахувань на
фонд оплати працi персоналу адмiнiстрації;
К 66 «Розрахунки з оплати праці» — нарахування заробiтної
плати адмiнiстративному персоналу пiдприємства;
165
К 68 «Розрахунки за iншими операцiями» — витрати з оренд-
ної плати, оплата послуг некомерцiйного характеру рiзним ор-
ганiзаціям (навчальнi, науково-дослiднi, медичнi та iншi заклади,
розрахунки з дочiрнiми та внутрiшньогосподарськими пiдроз-
дiлами).
Протягом місяця адмiністративні витрати збираються у
вiдомостi № 15, в якiй записи робляться на основi розробних таб-
лиць та листкiв-розшифровок. В кiнцi мiсяця пiдраховуються су-
ми за окремими статтями та бухгалтерськими рахунками. Загаль-
на сума витрат повнiстю списується на фiнансовий результат
записом:
Д 79 «Фiнансовi результати»;
К 92 «Адмiнiстративнi витрати».
Витрати на збут в ринкових умовах набувають все бiльшого
значення, що пов’язано з переорiєнтацiєю сучасного виробництва
з проблем технології виробництва (виробництво продукцiї забез-
печується високим рiвнем автоматизацiї, а фактори виробництва
завжди є в наявностi на ринку) на проблеми збуту. Конкуренцiя,
мiнливiсть попиту на iснуючу продукцiю, удосконалення каналiв
товароруху та iншi причини спонукають пристосувати виробниц-
тво до потреб споживача. Вивчення ринку, визначення плато-
спроможного попиту на продукцiю повинно передувати вироб-
ництву. Отже, збут у ринкових умовах є провідною ланкою, а
виробництво продукцiї похiдною. У зв’язку з цим з’явилися новi
витрати для української економіки — маркетинговi, якi викли-
канi необхiднiстю всебiчного вивчення ринку збуту та споживача
продукцiї.
В облiку слiд розмежовувати втрати на збут, якi пов’язанi з
доведенням iснуючої продукції до споживача (тара, упаковка, ван-
тажнi роботи, транспортування продукцiї до споживача, складу-
вання, витрати на утримання складiв, магазинiв, торгового пер-
соналу тощо), та маркетинговi витрати, пов’язанi з вивченням та
стимулюванням попиту i розширенням частки ринку виробника.
Iснуюча класифiкацiя витрат на збут, передбачена стандартом
облiку 16 «Витрати», включає такi статтi:
– витрати пакувальних матерiалiв для затарювання готової
продукцiї на складах зберігання;
– витрати на ремонт тари;
– оплата працi та комiсiйнi винагороди продавцям, торговим
агентам та працiвникам пiдроздiлiв, що забезпечують збут;
– витрати на рекламу та дослiдження ринку (маркетинг);
– витрати на передпродажну підготовку товарiв;
166
– витрати на вiдрядження працівників, зайнятих збутом;
– витрати на утримання основних засобів, iнших матерiальних
необоротних активiв, пов’язаних зі збутом продукції, товарiв,
робiт, послуг (операцiйна оренда, страхування, амортизацiя, ре-
монт, опалення, освiтлення, охорона);
– витрати на гарантiйний ремонт i гарантійне обслуговування;
– iншi витрати, пов’язанi зi збутом продукцiї, товарiв, робiт і
послуг.
Як видно з наведеної класифiкації, номенклатура статей
витрат на збут i маркетинг не розмежована, що є недолiком,
крiм того, витрати на маркетинг представленi лише однією
статтею.
Витрати на збут мiстять не всi елементи, що пов’язуються зi
збутом. Зокрема не видiлено транспортнi витрати, утримання
складського господарства, посередницькi послуги, пошук iнфор-
мацiї про ринки збуту, утримання відділу збуту тощо.
Враховуючи недосконалiсть типової номенклатури витрат на
збут, пiдприємства самi повиннi її розробляти на принципах за-
безпечення максимально корисної iнформації про збут та марке-
тинг з тим, щоб менеджери могли прийняти обґрунтовані управ-
лiнськi рiшення з метою пiдвищення ефективностi збутової
дiяльностi.
На основi первинної документацiї, що характеризує збутову
дiяльнiсть, бухгалтери складають такi записи:
Д 93 «Витрати на збут»;
К 20 «Виробничi запаси» — списання пакувальних матерiалiв,
тари, канцелярських матеріалів, будiвельних матерiалiв, матеріа-
лів для ремонту примiщень, тари та iн.;
К 22 «Малоцiннi та швидкозношуванi предмети» — списання
малоцiнних предметiв загального користування для потреб збуту,
спецодягу, взуття та iн.;
К 37 «Розрахунки з рiзними дебiторами» — витрати на вiд-
рядження, оплата послуг стороннiх органiзацiй, які надають
iнформацiйнi матерiали, посередницькi та iнші послуги;
К 39 «Витрати майбутніх періодiв» — витрати на пiдписку на
перiодичнi видання, прайс-листи тощо;
К 63 «Розрахунки з постачальниками i пiдрядниками» —
вартiсть послуг стороннiх органiзацiй (опалення, освiтлення, ре-
монт необоротних активiв);
К 65 «Розрахунки за страхуванням» — нарахування на стра-
хування на фонд оплати працi збутового персоналу на маркетин-
говi дослiдження;
167
К 66 «Розрахунки з оплати працi» — нарахування заробiтної
плати персоналу збутової дiяльностi;
К 68 «Розрахунки за iншими операцiями» — витрати з оренд-
ної плати, оплата послуг стороннiх органiзацiй некомерцiйного
характеру (науково-дослiднi установи).
Збутовi витрати збираються у відомостi № 15, де в розрі-
зі окремих статей вони показуються за дебетом рахунка
93 «Витрати на збут» з кредита вищенаведених статей та в жу-
рналi 5.
Данi у вiдомості № 15 записуються на пiдставi розробних таб-
лиць та листкiв-розшифровок. Загальна сума витрат щомісяця
списується на фiнансовi результати записом:
Д 79 «Фiнансовi результати»;
К 93 «Витрати на збут».
Для аналiтичностi облiку доцiльно витрати на збут вести за
секторами ринку, географiчними зонами, окремими центрами
збуту та iншими ознаками. Це дає можливiсть отримати дані про
формування прибутку не лише в цiлому по пiдприємству, а й за
окремими пiдроздiлами, що сприяє пiдвищенню ефективностi
роботи збутового персоналу.
10. Облiк iнших
витрат операційної діяльності
Крiм прямих витрат, адмiнiстративних i збутових у процесi
господарської дiяльностi пiдприємств можуть бути й іншi витра-
ти, якi вiдносяться до операцiйної дiяльності, під якою розумiють
дiяльнiсть, передбачену статутом з виробництва продукції, робiт
та послуг. Такi витрати пов’язанi з господарською діяльнiстю і
вони забираються по дебету рахунку 94 «Iншi витрати господар-
ської діяльностi». Враховуючи рiзнорідність витрат та нео-
бхiдність розкриття цiєї статтi, в додатках до фiнансової звiтностi
до рахунку 94 «Іншi витрати операцiйної дiяльності» вiдкри-
ваються субрахунки:
– 941 «Витрати на дослiдження i розробки» (збираються ви-
трати на дослідження та розробки нових нематеріальних активiв
вiдповiдно до стандарту 8 «Нематерiальнi активи»;
– 942 «Собiвартiсть реалiзованої валюти» (вартiсть реалiзова-
ної валюти та витрати, пов’язанi з продажем);
168
– 943 «Собiвартість реалізованих виробничих запасiв»
(облiкова вартiсть та витрати на реалiзацiю сировини, матерiалiв,
палива, запчастин, відходів тощо);
– 944 «Сумнiвнi та безнадiйні борги» (сума списаної без-
надiйної дебiторської заборгованості та вiдрахування в резерв
сумнiвних боргiв);
– 945 «Втрати вiд операцiйної курсової рiзницi» (сума втрат
вiд змiни курсу валют за всiма операцiями, якi здiйснювалися в
iноземнiй валютi i пов’язанi з операцiйною дiяльнiстю);
– 946 «Витрати на знецiнення запасів» (сума витрат вiд
знецiнення (уцiнки) запасiв вiдповiдно до вимог стандарту
9 «Запаси»);
– 947 «Нестачi i втрати вiд псування цiнностей» (списання сум
нестач коштів та матерiальних цiнностей, втрат вiд їх псування,
виявленого в момент придбання, переробки, зберiгання і ре-
алiзацiї, якщо не встановленi виннi особи);
– 948 «Визнані пенi, штрафи, неустойки» (сума визнаних
пiдприємством чи судовими органами економiчних санкцiй за
порушення законодавства i невиконання умов договорiв з поста-
чальниками і покупцями);
– 949 «Іншi витрати» (витрати на утримання установ охорони
здоров’я (медикаменти, оплата працi та вiдрахування на соцiальнi
заходи, вартiсть медтехнiки, утримання медичних пунктів, витра-
ти на утримання гуртожиткiв, якi не покритi доходами; витрати
на утримання мобiлiзацiйного резерву та другого відділу; витра-
ти на пiдготовку i перепiдготовку кадрів; витрати на пiдвищення
iмiджу пiдприємства (свої видання, iнформацiя про пiдприємство
у засобах масової iнформацiї, участь у виставках тощо; iншi ви-
трати, якi пiдприємство має з операцiйної дiяльностi).
В дебет субрахунку 944 вiдносяться списання безнадiйної де-
біторської заборгованостi, якщо резерв сумнiвних боргiв не нара-
ховується; списання боргiв покупцiв з тих же причин, або нара-
хування резерву сумнiвних боргiв.
Iншi витрати операцiйної дiяльностi списуються з кредита ра-
хунка 94 на фiнансовi результати записом:
Д 79 «Фiнансовi результати»;
К 94 «Iнші витрати операцiйної дiяльності».
Стандартом облiку 16 «Витрати» передбачено розкриття у
примiтках до фiнансової звiтностi змiсту статті «Iншi операцiйнi
витрати», що вимагає належної органiзації аналiтичного облiку в
розрiзi окремих субрахункiв, а всерединi них — за окремими
операціями з тим, щоб полегшити складання таких примiток.
169
11. Фактори, що впливають на збут продукції
Збут продукцiї та отримання доходiв в умовах конкуренції
стають центральними проблемами функцiонування пiдприємства.
На збут продукції впливають такi ключовi фактори еко-
номiчної ситуацiї, як мiжнароднi, полiтичнi, соцiальнi, технiчнi,
юридичнi, галузевi, демографiчні та особливостi зовнiшнього ото-
чення пiдприємства, а також структура, рiвень економiчної куль-
тури, зв’язки з пiдроздiлами пiдприємства, маркетингова стра-
тегiя та інші внутрiшнi фактори управлiння.
Для збутової дiяльностi необхiдно збирати різноманiтну
iнформацію щодо зовнiшніх та внутрiшніх факторiв розвитку ри-
нку та попиту на продукцiю. Віддiл збуту вимагає інформацiї про
ринки збуту, рентабельнiсть продукцiї, результати вiд реалiзації
продукції, фiнансовi та iншi ресурси для виробництва, маркетин-
говi витрати, науково-дослiднi та експериментальні розробки,
можливостi пiдприємства з диверсифiкацiї чи фокусування виро-
бництва, технiчний рiвень виробництва тощо.
Внутрiшня iнформація для віддiлу збуту надходить із різних
функцiональних пiдрозділiв пiдприємства — бухгалтерiї, служби
маркетингу, науково-дослідних служб, фінансового вiддiлу, ана-
літичних служб тощо.
Бухгалтерський облiк повинен забезпечити данi не лише про
обсяг продукцiї (робiт, послуг) та доходи вiд її реалiзацiї, а й про
асортимент продукції, сегменти ринку, масштаби продажу, цiни,
продуктивнiсть працi, якiсть продукції, собiвартiсть, витрати на
збут, витрати на маркетингові дослiдження, канали збуту й ви-
трати на їх функцiонування та іншi показники, необхiднi для
управлiння процесом збуту.
У цьому роздiлi увага звертається на методологiю облiку го-
тової продукції, її вiдвантаження та визнання доходу вiд збуту,
що стосується питань формування собiвартостi продукцiї за ви-
робами, центрами витрат, визначення маржинального доходу
аналiзу вiдхилень тощо, то вони деталiзуються у системі
управлiнського облiку.
12. Готова продукцiя та її оцiнка
Визначення готової продукцiї наводиться у стандартi бухгал-
терського облiку 9 «Запаси» та інструкції до плану рахункiв
№ 291 вiд 30.11.1999 р.
170
Готовою називають продукцiю, яка виготовлена на пiд-
приємствi, призначена для продажу, повнiстю закiнчена оброб-
кою, пройшла випробування, приймання, укомплектування i
вiдповідає технiчним та якiсним характеристикам, передбаченим
договорами або iншими нормативно-правовими актами (умова-
ми, стандартами).
Готова продукцiя оприбутковується на склад з виробничих
пiдрозділів на основі первинних документiв — накладних, актiв,
вiдомостей випуску продукції та документiв, що засвiдчують
якiсть (свiдоцтво про якість, сертифiкат вiдповiдностi державнiй
системi сертифікації).
Оскiльки собівартість готової продукцiї визначається пiсля
закiнчення місяця або кварталу, а на склад вона надходить протя-
гом поточного мiсяця (кварталу), то виникає необхідність вста-
новлення умовної облiкової цiни — планової (з виявленням
вiдхилення мiж плановою i фактичною собiвартiстю після того,
як буде складена калькуляцiя фактичної собiвартостi продукцiї)
або продажної (з виявленням вiдхилення мiж продажною i фак-
тичною собiвартістю продукцiї).
У балансi готова продукцiя оцiнюється за фактичною
собiвартiстю, а в поточному облiку протягом мiсяця бухгалтер
оприбутковує за умовними цiнами — плановими чи продажними.
Отже, виникають розбiжностi в оцiнцi готової продукцiї. Щоб
позбутися таких розбiжностей, треба визначити вiдхилення між
фактичною та умовною вартiстю продукцiї пiсля складання каль-
куляцiй та скласти виправнi проводки (дебет рахунка 26 i кредит
рахунка 23 у випадку, якщо фактична собiвартiсть готової проду-
кції перевищує умовну вартiсть, або сторнувати такий запис, як-
що фактична собiвартiсть виявиться меншою вiд умовної вар-
тостi).
Первиннi документи на передачу готової продукцiї (накладнi,
вiдомостi випуску продукції, акти) з виробничих пiдроздiлiв на
склад виписуються у двох примірниках. Один з примiрникiв,
пiдписаний завiдувачем складу, повертається в цех, який здав
продукцiю, а другий — залишається на складi.
Працiвник складу записує дані про надходження продукцiї з
первинного документа у картки або книги складського облiку.
Записи в картки здійснюються в такому ж порядку, як у картки
складського облiку на матерiальнi цiнностi (вказується дата, но-
мер документа, вiд кого надiйшло, кому видано, робиться запис в
графу надiйшло чи відпущено, виводиться залишок пiсля кожно-
го запису).
171
Пiсля запису в картки складського облiку первинні документи
здаються завiдувачем складу в бухгалтерію. На пiдставi отрима-
них бухгалтерiєю документiв з оприбуткування готової продукцiї
складається нагромаджувальна вiдомiсть випуску.
Записи в нагромаджувальнiй вiдомостi здiйснюються щоденно
з вiдображенням дати, номера документа й кiлькостi випущених з
виробництва окремих видiв продукцiї.
У кiнцi мiсяця пiдраховуються пiдсумки з надходження гото-
вої продукцiї в розрiзі кожного найменування i проставляються
планові чи вiдпускнi ціни. Шляхом множення кiлькостi виробів
на цiни знаходиться планова (або вiдпускна) собівартість проду-
кції. Після того, як бухгалтерiя визначить фактичну собiвартiсть
продукції, данi про собiвартiсть кожного виробу переносяться у
нагромаджувальну відомість. Порiвнюючи данi про планову i фа-
ктичну собiвартiсть оприбуткованої продукцiї, знаходять вiдхи-
лення.
Оприбуткування готової продукцiї за плановою собівартістю
вiдображається записом:
Д 26 «Готова продукцiя»;
К 23 «Виробництво».
Виготовлені власними силами запаси оформляються записами:
Д 20 «Виробничi запаси»;
Д 22 «Малоцiннi та швидкозношуванi предмети»;
Д 25 «Напiвфабрикати»;
Д 27 «Продукцiя сiльськогосподарського виробництва»;
К 23 «Виробництво».
Оприбуткування iнших необоротних матерiальних активiв,
виготовлених власними силами, оформляється записом:
Д 11 «Інші необоротні нематерiальнi активи»;
К 23 «Виробництво».
Собiвартiсть послуг iз переробки давальницької сировини, а
також собiвартiсть виконаних робіт чи наданих послуг оформля-
ється проводкою:
Д 903 «Собiвартість реалiзованих робiт i послуг»;
К 23 «Виробництво».
Оскiльки в балансi треба вiдобразити готову продукцію за фа-
ктичною собiвартiстю, то на суму вiдхилень вiд планової собiвар-
тостi складається запис методом додаткової проводки (якщо фак-
тична собiвартiсть виявиться вищою вiд планової):
Д 26 «Готова продукцiя» чи інших рахункiв (11, 20, 22, 25, 27,
903);
К 23 «Виробництво»,
172
або методом червоного сторно (якщо фактична собiвартiсть ви-
явиться нижчою вiд планових). У наведеному прикладi (табл. 7.1)
на вiдхилення в сумi 20 260 грн зроблено запис:
Д 26 «Готова продукція»;
К 23 «Виробництво».
Для порiвняння даних складського обліку готової продукції
з даними бухгалтерського облiку складається книга залишкiв
готової продукції, в яку переносяться данi з карток чи книг
складського облiку. У книзi залишків бухгалтерiя проставляє
облiковi (плановi) цiни i визначає залишки за кожним видом,
сортом готової продукцiї у сумовому виразi. Методом дода-
вання сум залишкiв за всiєю номенклатурою продукцiї визна-
чається загальна сума залишків продукції. Вiдповiднiсть знай-
деної суми даним синтетичного облiку до рахунка 26 «Готова
продукцiя» свiдчить про правильнiсть ведення облiку на складi
та в бухгалтерiї. Деякi пiдприємства ведуть оборотнi вiдомостi
руху матерiалiв, у яких подається перелiк видiв i сортiв готової
продукцiї, одиниця вимiру, облікова ціна, залишок на початок
місяця (кiлькiсть, сума), надходження (кiлькiсть, сума), вiд-
вантаження (кiлькiсть, сума), залишок на кiнець мiсяця
(кiлькiсть, сума).
Списання собiвартостi наданих послуг i виконаних робіт офо-
рмляється записом:
Д 903 «Собiвартiсть реалiзованих робiт i послуг»;
К 23 «Виробництво».
Готова продукцiя, крiм продажу покупцям, може витрачатися
на iншi цiлi, а також оприбутковуватися внаслiдок повернення
покупцями чи iнших операцiй, що оформляється такими записа-
ми (табл. 7.1):
Синтетичний облік готової продукції ведеться в журналі 5 або
5А, де у роздiлi ІІI наводиться кореспонденцiя:
Д 90 «Собiвартiсть реалізації»;
К 23 «Виробництво», 25 «Напівфабрикати», 26 «Готова про-
дукція».
У цьому ж роздiлi наводяться данi про загальну суму оприбу-
ткованої готової продукцiї:
Д 26 «Готова продукцiя»;
К 23 «Виробництво».
Аналiтичний облiк руху готової продукції за окремими група-
ми ведеться у вiдомостi аналiтичного облiку 5.1.
173
Таблиця 7.1