Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг.
В себестоимость включаются только те затраты, которые непосредственно связаны с производством и реализацией в соответствии с установленными нормативами. Все остальное - из чистой прибыли.
По своему экономическому содержанию все расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются по следующим статьям:
- материальные (ст. 254 НК РФ);
- расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ);
- суммы начисленной амортизации (ст. 256–259 НК РФ);
- прочие расходы (ст. 264 НК РФ).
Такая классификация предусмотрена пунктом 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ.
Состав расходов.
К материальным расходам, в частности, относится стоимость:
- покупного сырья и материалов, используемых в процессе производства (за исключением стоимости возвратных отходов);
- покупных материалов, используемых для упаковки и другой предпродажной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (работ, услуг);
- покупных комплектующих и полуфабрикатов, которые в дальнейшем будут подвергнуты обработке;
- топлива, воды и энергии, необходимых для технологических целей;
- работ (услуг) производственного характера, выполняемых сторонними организациями или предпринимателями, а также структурными подразделениями организации;
- имущества, не являющегося амортизируемым (покупных инструментов, производственного инвентаря, лабораторного оборудования, спецодежды и т.д.);
- затрат, связанных с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения.
- издержки на рекультивацию земель и другие природоохранные мероприятия (за исключением расходов, предусмотренных статьей 261 Налогового кодекса РФ);
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке ценностей в пределах норм естественной убыли;
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг);
- расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых и т.д.
Ситуация: какие нормы естественной убыли применить при списании потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материальных ценностей при расчете налога на прибыль. Стоимость материалов, испорченных или пропавших во время хранения или транспортировки, можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в пределах норм естественной убыли (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Эти нормы утверждают отраслевые ведомства в порядке, который установлен постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002г. № 814. Кроме того, организации могут пользоваться нормами, которые были утверждены до того, как Правительство РФ установило данный порядок (ст. 7 Закона от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ). Это подтверждает письмо Минфина России от 21 апреля 2006 г. № 03-03-04/1/369.
Признание расходов.
Дата признания материальных расходов в налоговой базе зависит от метода налогового учета, применяемого организацией. При использовании метода начисления расходы признаются в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ).
При кассовом методе расходы можно учесть только после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Ряд материальных расходов при расчете налога на прибыль признавайте в особом порядке. Так, покупную стоимость сырья и материалов можно списать на расходы только в части, отпущенной в производство и использованной в нем на конец месяца (п. 5 ст. 254 НК РФ). Стоимость неамортизируемого имущества учитывается в налоговой базе только после ввода в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Кроме того, при применении метода начисления часть материальных расходов организация может отнести к прямым (п. 1 ст. 318 НК РФ). В этом случае стоимость материалов учтите в расходах по мере реализации продукции, на производство которой они пошли (п. 2 ст. 318 НК РФ). Если организация оказывает услуги, то прямые расходы, как и косвенные, можно учесть в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).
Ситуация: в какой момент при расчете налога на прибыль можно признать расходы на оплату коммунальных услуг. Первичные документы, подтверждающие эти затраты, поступают в организацию с опозданием. Организация применяет метод начисления.
В наиболее поздних разъяснениях Минфин России разрешает признавать расходы не ранее месяца получения документов. При расчете налога на прибыль можно признать любые расходы, которые соответствуют критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Одним из этих критериев является документальное подтверждение затрат. Документами, подтверждающими расходы на оплату коммунальных услуг, могут быть акты, счета-фактуры энерго-, тепло- и водоснабжающих предприятий и т.д.
По вопросу об учете расходов на оплату коммунальных услуг существует две точки зрения.
Согласно первой из них, коммунальные платежи, которые относятся к условно-постоянным расходам, можно учесть при расчете налога на прибыль в том месяце, когда подтверждающие их документы поступят в организацию. Но для этого нужно, чтобы такой порядок был заранее предусмотрен в учетной политике для целей налогообложения. Об этом сказано в письмах Минфина России от 6 сентября 2007 г. № 03-03-06/1/647 и от 22 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/123.
Согласно второй точке зрения, коммунальные расходы могут быть признаны на дату составления документов, служащих основанием для расчетов с ресурсоснабжающими организациями (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Комментируя аналогичные ситуации, такие разъяснения дает как финансовое, так и налоговое ведомства (см., например, письма Минфина России от 26 января 2007 г. № 03-03-06/2/10 и ФНС России от 13 июля 2005 г. № 02-3-08/530).
В этих условиях решение о моменте признания расходов на оплату коммунальных услуг организация должна принять самостоятельно.
Полный перечень расходов на оплату труда приведен в статье 255 Налогового кодекса РФ.
Некоторые расходы учитываются в составе затрат в пределах норм. К нормируемым расходам на оплату труда относятся:
- расходы на негосударственное пенсионное обеспечение (абз. 4 п. 16 ст. 255 НК РФ);
- расходы на добровольное страхование сотрудников (п. 16 ст. 255 НК РФ);
- расходы на личное страхование сотрудников (на случай смерти и (или) причинения вреда здоровью) (абз. 6 п. 16 ст. 255 НК РФ);
- расходы на возмещение процентов, уплаченных сотрудниками по кредитам и займам на приобретение (строительство) жилья (п. 24.1 ст. 255 НК РФ).
В частности, общая сумма платежей по договорам долгосрочного страхования жизни сотрудников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения в совокупности с дополнительными взносами на накопительную часть пенсий не должна превышать 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (абз. 7 п. 16 ст. 255 НК РФ).
Дата признания расходов.
Дата признания расходов на оплату труда в налоговой базе зависит от метода налогового учета, применяемого организацией.
Если организация применяет кассовый метод, расходы на оплату труда можно учесть только после их фактической выплаты (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Если организация применяет метод начисления, момент признания расходов на оплату труда зависит от того, к прямым или косвенным расходам они относятся.
Если организация занимается производством и реализацией продукции (работ, услуг), перечень прямых расходов определите в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ).
Организации самостоятельно определяют перечень прямых расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ, письма Минфина России от 26 января 2006 г. № 03-03-04/1/60 и ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952). Однако деление расходов на прямые и косвенные должно быть экономически оправданно. В противном случае налоговая инспекция может пересчитать налог на прибыль.
Поэтому зарплату и начисленные на нее взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний по сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, учитывают в составе прямых расходов. Учитывают при расчете налога на прибыль по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).
Зарплату и начисленные на нее страховые взносы по администрации организации отнесят к косвенным расходам и включите в расчет налога на прибыль в момент начисления (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Если организация оказывает услуги, то прямые расходы можно учесть, как и косвенные, в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).
В части торговых операций заработная плата признается косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ). Поэтому ее учитывают при расчете налога на прибыль в момент начисления.